Pełny tekst orzeczenia

Sygn. akt I UK 483/12
WYROK
W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ
Dnia 13 lutego 2013 r.
Sąd Najwyższy w składzie :
SSN Halina Kiryło (przewodniczący, sprawozdawca)
SSN Józef Iwulski
SSN Jolanta Strusińska-Żukowska
w sprawie z odwołania A. H.
przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych
z udziałem zainteresowanej J. D.
o składki,
po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Izbie Pracy, Ubezpieczeń
Społecznych i Spraw Publicznych w dniu 13 lutego 2013 r.,
skargi kasacyjnej ubezpieczonego od wyroku Sądu Apelacyjnego w […]
z dnia 22 listopada 2011 r.,
oddala skargę kasacyjną.
UZASADNIENIE
Zakład Ubezpieczeń Społecznych decyzjami z dnia 19 grudnia 2006 r.
stwierdził, że J. D. i A. H., jako członkowie zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno-
Usługowo-Handlowego „H.” Spółki z o.o. w T., są odpowiedzialni za zadłużenie
2
Spółki z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz
na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych powstałe
w okresie od grudnia 2000 r. do sierpnia 2004 r.
Sąd Okręgowy - Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w G. wyrokiem z
dnia 18 grudnia 2009 r. oddalił odwołania J. D. i A. H. od powyższych decyzji.
Sąd pierwszej instancji ustalił, że odwołujący się J. D. i A. H. byli członkami
zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-Handlowego „H.” Sp. z o.o. Do
pełnienia tej funkcji zostali powołani w dniu 12 października 1992 r. Przedmiotem
działalności Spółki było prowadzenie działalności produkcyjnej, usługowej i
handlowej na rachunek własny i w pośrednictwie, a także – w kooperacji z
partnerami krajowymi i zagranicznymi - realizacja inwestycji, robót, remontów
budowlanych oraz produkcji wyrobów i prefabrykatów mających zastosowanie w
budownictwie. W okresach objętych zaskarżonymi decyzjami Spółka „H.” nie płaciła
składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i
Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. W związku z powyższym w
dniu 28 lutego 2002 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych wszczął postępowanie
egzekucyjne celem przymusowej realizacji tych należności. Jednak postępowanie
egzekucyjne prowadzone w ramach egzekucji własnej i administracyjnej z rachunku
bankowego okazało się bezskuteczne z uwagi na brak środków i zamknięcie
rachunku. Również postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika
Urzędu Skarbowego w T. umorzono postanowieniem z dnia 28 czerwca 2005 r.
wobec niemożności uzyskania kwoty wystarczającej na pokrycie kosztów egzekucji.
Prezes zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-Handlowego „H.” Sp. z
o.o. A. H. w oświadczeniu z dnia 22 września 2004 r. dotyczącym nieruchomości
oraz niektórych innych praw majątkowych podał, iż Spółka nie posiada praktycznie
żadnego majątku oraz rachunków bankowych. Podobnie w protokole o stanie
majątkowym z dnia 1 czerwca 2005 r. wskazał, że „H.” Sp. z o.o. nie posiada
żadnego majątku ruchomego. W związku z powyższym w dniu 29 września 2006 r.
organ rentowy wydał decyzję ustalającą odpowiedzialność wyżej wymienionej
Spółki z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie
zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,
3
a w dniu 19 grudnia 2006 r. - zaskarżone decyzje o odpowiedzialności członków
zarządu Spółki za jej zaległości składkowe.
Sąd Okręgowy uznał za niewiarygodne twierdzenia odwołujących się
dotyczące pełnienia przez nich funkcji w zarządzie Spółki, mianowicie: pełnienia
przez A. H. funkcji prezesa zarządu do dnia 31 maja 2004 r. oraz pełnienia przez J.
D. funkcji vice-prezesa zarządu do dnia 15 października 2002 r. Przeprowadzone
postępowanie wykazało bowiem, iż A. H. i J. D. byli w okresach objętych
zaskarżonymi decyzjami członkami zarządu Spółki „H.”, a egzekucja prowadzona
przeciwko Spółce okazała się bezskuteczna. Jednocześnie odwołujący się nie
podali okoliczności, które wyłączałyby ich odpowiedzialność w świetle art. 116 § 1
pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Sąd pierwszej instancji podkreślił przy tym, że
odwołujący się co prawda kwestionowali wysokość obliczonych należności
składkowych, ale mimo przedłożenia dokładnych wyliczeń przez organ rentowy, nie
wskazali konkretnych błędów w obliczeniach, ograniczając się do samego ich
zanegowania. Ponadto, zdaniem Sądu, nie zasługiwał na aprobatę zgłoszony przez
odwołujących się zarzut dotyczący przedawnienia samych należności, jak i odsetek
od tych należności.
Konkludując Sąd Okręgowy uznał, że odwołujący się J. D. i A. H. jako osoby
trzecie - członkowie zarządu, odpowiadają za zaległości składkowe
Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-Handlowego „H.” Sp. z o.o. wraz z
odsetkami w wysokościach określonych w zaskarżonych decyzjach.
Sąd Apelacyjny – Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych wyrokiem z dnia 22
listopada 2011 r. zmienił zaskarżony wyrok oraz poprzedzające go decyzję organu
rentowego o tyle, że ustalił brak odpowiedzialności J. D. i A. H. w zakresie
obejmującym określone w tych decyzjach należności składkowe: odwołującej się J.
D. za okres od 1 września 2002 r., a odwołującego się A. H. za okres od 1 maja
2004 roku, zaś w pozostałym zakresie oddalił obie apelacje.
Sąd drugiej instancji upatrywał istoty sporu w potrzebie rozstrzygnięcia, czy
w świetle art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa
(jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) w
związku z art. 31 i art. 32 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie
ubezpieczeń społecznych (jednolity tekst: Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze
4
zm., dalej ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych) odwołujący się J. D. i A.
H., jako byli członkowie zarządu Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Usługowo-
Handlowego „H.” Spółki z o.o., są odpowiedzialni za określone w zaskarżonych
decyzjach zaległości składkowe Spółki.
Sąd Apelacyjny przypomniał, że art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej
ukształtował jedną pozytywną i trzy negatywne przesłanki odpowiedzialności
członków zarządu spółki kapitałowej za jej zaległości w realizacji zobowiązań
publicznoprawnych, powstałe w czasie pełnienia przez te osoby funkcji w
zarządzie. Przesłanką pozytywną jest bezskuteczność egzekucji zaległości w
stosunku do spółki, zaś negatywnymi – zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o
ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania zapobiegającego
ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego), brak winy w niezgłoszeniu
wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego
ogłoszeniu upadłości albo wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi
zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części.
Wracając na grunt niniejszej sprawy Sąd Apelacyjny stwierdził, że określenie
w zaskarżonych decyzjach wysokości zaległości składkowych Spółki w pełni
koresponduje z opracowanym przez organ rentowy na zlecenie Sądu Okręgowego
zestawieniem tych zaległości, przy uwzględnieniu okoliczności, iż zestawienie to
obejmuje też zaległe składki za okres sprzed grudnia 2000 r. Z kolei wskazane
zestawienie koresponduje z wysokością zadłużenia z tytułu składek określoną w
adresowanej do Spółki decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 29 września
2006 r., doręczonej Spółce w sposób przewidziany przepisami k.p.a. Różnice w
decyzji z 29 września 2006 r. i w zaskarżonych decyzjach z 19 grudnia 2006 r. w
zakresie wysokości odsetek od składek wynikają z dłuższego okresu naliczania
odsetek w decyzjach ostatnio wymienionych. Objęte kontrolowanymi decyzjami
zaległości składkowe Spółki dotyczą wyłącznie składek na ubezpieczenia
społeczne i ubezpieczenie zdrowotne oraz odsetki za zwłokę od nieopłaconych w
terminie należności z tego tytułu, natomiast – wbrew zarzutom apelujących – nie
dotyczą niewymienionej w decyzji z 29 września 2006 r. opłaty dodatkowej.
Sąd drugiej instancji nie podzielił zarzutu, że zaskarżonymi decyzjami organ
rentowy orzekł o odpowiedzialności odwołujących się za zaległości składkowe
5
Spółki, które przed datą decyzji uległy już przedawnieniu. Analizując tę kwestię w
świetle przepisów art. 24 ust. 4 (a po zmianie redakcyjnej – art. 24 ust. 3) ustawy o
systemie ubezpieczeń społecznych w jego brzmieniu sprzed 1 stycznia 2003 r. i od
tej daty oraz przepisów art. 28 ust. 2 ustawy o powszechnym ubezpieczeniu
zdrowotnym z dnia 6 lutego 1997 r. i art. 33 ust. 2 ustawy o powszechnym
ubezpieczeniu zdrowotnym z dnia 23 stycznia 2003 r., Sąd stwierdził, że skoro
najstarsza wymagalna składka objęta zaskarżonymi decyzjami dotyczy grudnia
2000 r., a jej termin płatności upłynął z dniem 15 stycznia 2001 r., to uzasadnione
jest przyjęcie, iż składka ta do dnia 1 stycznia 2003 r. - w zakresie składki na
ubezpieczenia społeczne oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych
Świadczeń Pracowniczych i do dnia 1 lipca 2004 r. - w zakresie składki na
ubezpieczenie zdrowotne, nie uległa przedawnieniu (przy uwzględnieniu 5-letniego
biegu terminu przedawnienia), a zatem objęta jest 10-letnim terminem
przedawnienia, który liczony od dnia jej wymagalności do dnia wydania przez organ
rentowy zaskarżonych decyzji, nie upłynął. Nie objęto zatem zaskarżonymi
decyzjami wygasłych wskutek przedawnienia zobowiązań pierwotnego dłużnika.
Uwzględniając dodatkowo wyniki uzupełniającego postępowania
dowodowego przeprowadzonego w postępowaniu apelacyjnym, Sąd drugiej
instancji zakwestionował natomiast ustalenia Sądu Okręgowego (a wcześniej -
organu rentowego) odnośnie do pełnienia przez odwołujących się J. D. i A. H.
obowiązków członka zarządu w całym okresie objętym zaskarżonymi decyzjami.
Sąd Apelacyjny podkreślił, że o odpowiedzialności na podstawie art. 116
Ordynacji podatkowej nie rozstrzyga, mający charakter deklaratoryjny, wpis do
Rejestru Handlowego (Krajowego Rejestru Sądowego), lecz faktyczne pełnienie
funkcji członka zarządu. Posłużenie się w § 2 tego przepisu zwrotem „pełnienie
obowiązków” oznacza, że członkostwa w zarządzie nie można utożsamiać z
pozostawaniem w nim od czasu powołania do czasu odwołania, bez powiązania z
rzeczywistą możliwością oddziaływania na sprawy spółki. Nie jest istotne
członkostwo w zarządzie, lecz członkostwo powiązane z mandatem, czyli z
upoważnieniem do pełnienia obowiązków i wykonywania praw członka zarządu. W
tym kontekście Sąd Apelacyjny podkreślił, że należało zbadać w sprawie
skuteczność złożonych przez odwołujących się rezygnacji z funkcji członka
6
zarządu. Odwołujący się wykazali, że w adresowanym do Walnego Zgromadzonych
Wspólników Spółki PPUH „H.” piśmie z dnia 25 września 2002 r. J. D. zawarła
oświadczenie o rezygnacji ze sprawowanej funkcji viceprezesa zarządu z dniem 15
października 2002 r., a w adresowanym do Walnego Zgromadzenia Wspólników
PPUH H. Sp. z o.o. piśmie z dnia 30 kwietnia 2004 r. A. H. zawarł oświadczenie o
rezygnacji z funkcji prezesa zarządu z dniem 31 maja 2004 r.
W myśl art. 202 § 4 k.s.h., mandat członka zarządu wygasa m.in. i wskutek
rezygnacji (jednostronny akt członka zarządu), a w myśl art. 202 § 5 k.s.h., do
złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o
wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie. Zgodnie z art. 61 k.c.
oświadczenie woli, które ma być złożone innej osobie jest złożone z chwilą, gdy
doszło do niej w taki sposób, aby mogła zapoznać się z jego treścią. Stojąc na
stanowisku, że osoba prawna zgodnie z art. 38 k.c. działa poprzez swoje organy,
należy uznać, że oświadczenie takie winno być złożone organowi spółki. Takim
organem jest także zgromadzenie wspólników.
W oparciu o zaznania odwołującego się A. H. Sąd Apelacyjny ustalił, że w
dniu 15 października 2002 r. odbyło się Zgromadzenie Wspólników Spółki H., w
którym uczestniczyli reprezentujący 100% udziałów Spółki A. H. oraz J. D. i
Zgromadzenie to przyjęło do wiadomości oświadczenie J. D. o rezygnacji z dniem
15 października 2002 r. z funkcji członka zarządu. Podobnie i w dniu 25 maja 2004
r. odbyło się Zgromadzenie Wspólników Spółki H., w którym również uczestniczyli
reprezentujący 100% udziałów Spółki J. D. i A. H. i Zgromadzenie to przyjęło do
wiadomości oświadczenie A. H. o rezygnacji z dniem 31 maja 2004 r. z funkcji
członka zarządu. W konsekwencji Sąd drugiej instancji uznał, że J. D. z dniem 15
października 2002 r., a A. H. z dniem 31 maja 2004 r., utracili mandat do
sprawowania funkcji członka zarządu. Stosownie więc do art.116 § 2 Ordynacji
podatkowej odpowiedzialność J. D. nie może obejmować zaległości składkowych
Spółki z tytułu zobowiązań za okres od 1 września 2002 r., a odpowiedzialność A.
H. nie może obejmować zaległości składkowych Spółki z tytułu zobowiązań za
okres od 1 maja 2004 r.
Przenosząc na grunt rozpoznawanej sprawy prezentowaną w judykaturze
wykładnię art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej Sąd Apelacyjny skonstatował, iż
7
niewątpliwie egzekucja objętych zaskarżonymi decyzjami zaległości składkowych
Spółki okazała się bezskuteczna wobec pierwotnego dłużnika, a odwołujący się nie
wykazali istnienia negatywnych przesłanek przeniesienia na nich odpowiedzialności
z tytułu tychże zaległości.
Powyższy wyrok został zaskarżony skargą kasacyjną A. H. Skargę oparto na
podstawie naruszenia prawa materialnego, tj.: 1/ art. 116 § 1 i 2 Ordynacji
podatkowej w związku z art. 108 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 i 32
ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, przez
ich błędne zastosowanie polegające na przyjęciu, iż w przedmiotowej sprawie
członkowie zarządu mogą ponosić odpowiedzialność za zobowiązania spółki z
ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne oraz
składek na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i
na ubezpieczenie zdrowotne, pomimo niewydania jednej decyzji rozstrzygającej o
ich odpowiedzialności solidarnej; 2/ art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w związku
z § 1 art. 107 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 i 32 ustawy o systemie
ubezpieczeń społecznych, przez ich błędne zastosowanie polegające na przyjęciu,
że w przedmiotowej sprawie członkowie zarządu mogą ponosić odpowiedzialność
za zobowiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu składek na
ubezpieczenia społeczne oraz składek na Fundusz Pracy, Fundusz
Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i na ubezpieczenie zdrowotne,
pomimo niewydania jednej decyzji rozstrzygającej o ich odpowiedzialności
solidarnej łącznie z odpowiedzialnością solidarną podatnika czyli Spółki; 3/ art. 118
§ 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 i 32 ustawy o systemie ubezpieczeń
społecznych, przez jego pominięcie przy orzekaniu pomimo tego, że roszczenie
uległo przedawnieniu. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w części
oddalającej jego apelację oraz poprzedzającego go wyroku Sądu Okręgowego w G.
i orzeczenie co do istoty sprawy przez uchylenie decyzji Zakładu Ubezpieczeń
Społecznych z 19 grudnia 2006 roku; ewentualnie o uchylenie wyroku w
zaskarżonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi
Apelacyjnemu, każdorazowo z orzeczeniem o kosztach postępowania.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, iż zaskarżona decyzja nie
zawiera określenia, iż wnioskodawca ponosi odpowiedzialność solidarną za
8
zobowiązania spółki, ani nie wymienia innych osób - członków zarządu spółki,
których również mogłaby dotyczyć taka odpowiedzialność solidarna. Sam fakt
powołania w decyzji na art. 116 Ordynacji podatkowej nie spełnia wymagań
wynikających z tego przepisu. Organ rentowy nie orzekł, jak błędnie stwierdził w
uzasadnieniu wyroku Sąd Apelacyjny, że odwołujący się ponosi solidarną
odpowiedzialność z pozostałym członkiem zarządu. Tak wydana decyzja może
doprowadzić do tego, że organ rentowy w oparciu o samodzielne decyzje, z których
nie wynika odpowiedzialność solidarna członków zarządu, może przeprowadzić
postępowanie egzekucyjne odrębnie w oparciu o każdą decyzję, a w konsekwencji
może odzyskać należności w podwójnej wysokości, zaś członek zarządu, w
stosunku do którego przeprowadzono postępowanie egzekucyjne, pozbawiony
zostanie roszczeń regresowych. Nadto, skoro osoby trzecie odpowiadają solidarnie
całym swoim majątkiem z podatnikiem, to organ rentowy w przedmiotowej decyzji
winien również wymienić - jako odpowiedzialnego solidarnie z członkami zarządu –
podatnika, czyli Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Usługowo-Handlowe „H.” Sp. z o.o.
Przedmiotowa decyzja, poza wyżej wymienionymi brakami, nie spełnia również
tego kryterium. Została zatem wydana z naruszeniem przepisów wskazanych w
podstawie kasacyjnej, czego nie stwierdził Sąd Apelacyjny.
Zwrócono również uwagę, iż zgodnie z § 2 art. 118 Ordynacji podatkowej
przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji, o której mowa w § 1,
następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została
doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Przepisy art. 70
§ 2 pkt 1, § 3 i 4 stosuje się odpowiednio, z tym że termin biegu przedawnienia po
jego przerwaniu wynosi 3 lata. Przedmiotowa decyzja została wydana w dniu 19
grudnia 2006 roku. Tak Sąd Apelacyjny, jak i uprzednio Sąd Okręgowy, całkowicie
pominął w swoim orzekaniu postanowienia § 2 art. 118 Ordynacji podatkowej,
pomimo że wnioskodawca w piśmie procesowym z 13 września 2011 r.
przedstawiał to zagadnienie do rozważenia. Przepisy Ordynacji podatkowej i
ustawy systemowej nie przewidują, poza wyjątkami przewidzianymi w art. 70 § 2
pkt 1 i § 3 i 4 Ordynacji podatkowej, przerwania lub zawieszenia biegu terminu
przedawnienia. Skoro przedmiotowa decyzja został doręczona w 2006 r., to
roszczenia w niej zawarte uległy przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2009 r.
9
Sąd Najwyższy zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem bezzasadne są
podnoszone w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego przy ferowaniu
zaskarżonego wyroku.
Analizy prawidłowości tejże decyzji i wyroków zapadłych w wyniku
rozpoznania odwołania od niej należy dokonać w świetle przepisów ustawy z dnia
29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (jednolity tekst: Dz. U. z 2012 r., poz.
749), do których odsyła art. 31 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie
ubezpieczeń społecznych (jednolity tekst: Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze
zm.). Jednym z tych przepisów Ordynacji podatkowej jest art. 107 § 1 stanowiący,
że w przypadkach i w zakresie przewidzianym w rozdziale 15 (zatytułowanym
"Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich") za zaległości podatkowe podatnika
odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby
trzecie. Odpowiedzialność ta, jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, obejmuje
też odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej i koszty egzekucyjne (art. 107 § 2
pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej). Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania
podatkowe (odpowiednio: składkowe) występuje w sytuacji niewykonania lub
nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego (składkowego) przez
podatnika (płatnika składek), jest więc instytucją prawa wiążącą skutki istnienia
zobowiązania podatkowego (składkowego) z podmiotem innym niż podatnik (płatnik
składek). Odpowiedzialność ta jest uzależniona od istnienia zobowiązania
podatkowego (składkowego) podatnika (płatnika składek), co powoduje, że ma ona
charakter akcesoryjny, następczy i gwarancyjny, gdyż nie może powstać bez
uprzedniego zaistnienie obowiązku podatkowego (składkowego) po stronie
pierwotnego dłużnika. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna (posiłkowa),
gdyż wierzyciel podatkowy (składkowy) nie ma swobody w kolejności zgłaszania
roszczenia do podatnika (płatnika składek) lub osoby trzeciej, lecz w pierwszej
kolejności musi dochodzić należności od podatnika lub płatnika składek (por. R.
Mastalski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja
podatkowa. Komentarz, Wrocław 2007, pkt 5 komentarza do art. 107, s. 493).
Osoby trzecie ponoszą odpowiedzialność za cudzy dług, jednakże
odpowiedzialność ta nie uwalnia dłużnika od jego odpowiedzialności, a jedynie
10
poszerza krąg podmiotów, od których wierzyciel podatkowy (składkowy) może
dochodzić zaspokojenia należności. Odpowiedzialność ta musi wynikać z
konkretnego przepisu ustawy. Katalog "osób trzecich" został wymieniony w
art. 110-117 Ordynacji podatkowej i jest on zamknięty.
W myśl art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 31 i art. 32
ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych o odpowiedzialności osoby trzeciej za
zaległości składkowe Zakład Ubezpieczeń Społecznych orzeka zawsze w drodze
decyzji. W przypadku spółek kapitałowych decyzję tę można zaś wydać również po
wykreśleniu spółki z Krajowego Rejestru Sądowego i powinna ona zapaść wobec
wszystkich członków zarządu ponoszących tę odpowiedzialność (uchwała składu
siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 15 października 2009 r., I UZP 3/09,
niepublikowana). Decyzja ta ma charakter konstytutywny, gdyż tworzy nowe
stosunki prawne zarówno pod względem podmiotowym jak i przedmiotowym.
Podmiotem tych stosunków są bowiem osoby trzecie (nie podatnik czy płatnik
składek), a przedmiotem - odpowiedzialność, która odnosi się nie do obowiązku
świadczenia dłużnika podatkowego (składkowego), lecz dotyczy pokrycia długu.
Akcesoryjny charakter odpowiedzialności osób trzecich czyni przy tym koniecznym
zbadanie, czy nie nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (składkowego)
ciążącego na pierwotnym dłużniku. Nie jest bowiem możliwe ustalanie
odpowiedzialności za zobowiązania, które już nie istnieją z powodu wygaśnięcia.
Jednocześnie przepisy prawa kreują terminy przedawnienia omawianej
odpowiedzialności podatkowej (składkowej) osób trzecich.
W judykaturze Sądu Najwyższego i sądów powszechnych, a także sądów
administracyjnych nie budzi wątpliwości, że przedawnienie roszczeń organu
składkowego z tytułu odpowiedzialności osób trzecich za zaległości składkowe
spółek kapitałowych następuje w terminach określonych przepisami ustawy o
systemie ubezpieczeń społecznych a nie Ordynacji podatkowej. Warto zatem
przypomnieć, że z mocy art. 1 pkt 9 ustawy z dnia 18 grudnia 2002 r. o zmianie
ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz o zmianie niektórych innych
ustaw (Dz. U. Nr 241, poz. 2074) dokonano nowelizacji art. 24 ust. 4 ustawy o
systemie ubezpieczeń społecznych przewidującego, iż "należności z tytułu składek
ulegają przedawnieniu po upływie 5 lat, a w przypadku przerwania biegu
11
przedawnienia, o którym mowa w ust. 5, po upływie 10 lat licząc od dnia, w którym
stały się wymagalne" (....), stanowiąc, że "należności z tytułu składek ulegają
przedawnieniu z upływem 10 lat, licząc od dnia, w którym stały się wymagalne,
(.....)." Zgodnie z utrwalonym w judykaturze poglądem, dziesięcioletni termin
przedawnienia przewidziany w art. 24 ust. 4 ustawy o systemie ubezpieczeń
społecznych w brzmieniu nadanym powołaną ustawą zmieniającą znajduje
zastosowanie do należności z tytułu składek, które stały się wymagalne przed
dniem 1 stycznia 2003 r., jeżeli do tej daty nie uległy one przedawnieniu według
przepisów dotychczasowych (uchwały Sądu Najwyższego z dnia 2 lipca 2008 r.,
II UZP 5/08, OSNP 2009 nr 1-2, poz. 17, z dnia 8 lipca 2008 r., I UZP 4/08, OSNP
2009 nr 1-2, poz. 191 i postanowienia z dnia 7 stycznia 2009 r., III UZP 2/08, OSNP
2009 nr 13-14, poz. 185). Odnosząc powyższe stanowisko judykatury do
okoliczności niniejszej sprawy wypada stwierdzić, że przedmiotowa zaległość
składkowa, obejmująca okres od grudnia 2000 r., nie uległa pięcioletniemu
przedawnieniu wynikającemu z pierwotnego brzmienia art. 24 ust. 4 ustawy o
systemie ubezpieczeń społecznych i w związku z tym podlegała ona
dziesięcioletniemu przedawnieniu w myśl nowej redakcji przepisu. Termin ten
biegnie zaś od dnia wymagalności należności z tytułu składek na ubezpieczenia
społeczne do dnia wydania decyzji zobowiązującej do zapłaty tej należności (wyrok
Sądu Najwyższego z dnia 29 stycznia 2007 r., II UK 116/06, OSNP 2008 Nr 3-4,
poz. 47). W kwestii odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości składkowe art.
31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych odsyła jednak m.in. do art. 118
Ordynacji podatkowej. Artykuł ten statuuje zaś dwa terminy przedawnienia, a
mianowicie pięcioletni termin do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej
osoby trzeciej, biegnący od końca roku kalendarzowego, w którym powstała
zaległość podatkowa (§ 1) i trzyletni termin przedawnienia zobowiązania
wynikającego z takiej decyzji, biegnący od końca roku kalendarzowego, w który
została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (§ 2). W
judykaturze podkreśla się, że wynikający z art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej
pięcioletni okres do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzecie za
zaległości podatkowe podatnika jest terminem prawa materialnego (wyrok
Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2007 r., I FSK 780/06, LEX
12
nr 385285), a jego upływ wywołuje takie same skutki, jak upływ terminów
przedawnienia w sprawach ustalania zobowiązania podatkowego lub składkowego
(wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 sierpnia
2009 r., III SA/GI 294/09, LEX nr 519446). Początek biegu omawianego terminu
wiąże się zaś z końcem roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość
podatkowa, a ta powstaje z upływem terminu płatności podatku. Prawdą jest, że
rozliczenie podatkowe następuje w ujęciu rocznym, natomiast rozliczenie
składkowe w ujęciu miesięcznym. W orzecznictwie sądów powszechnych pojawiła
się więc koncepcja, iż odpowiednie stosowanie art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej
do odpowiedzialności osób trzecich za zaległości składkowe, powinno uwzględniać
tę okoliczność, co oznacza, że określony w tym przepisie początek biegu
przedawnienia powinien być odnoszony do terminów wymienionych w art. 47
ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Ten ostatni przepis wskazuje
bowiem, w jakich terminach płatnicy składek mają obowiązek odprowadzać składki
za dany miesiąc. Dopiero niezapłacenie składki w tym terminie powoduje, że
nieuiszczona należność staje się zaległością składkową. Przeciwko trafności
powyższego poglądu przemawia jednak regulacja zawarta w art. 24 ust. 5d ustawy
o systemie ubezpieczeń społecznych (w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą z
dnia 12 września 2002 r., Dz. U. Nr 241, poz. 2074). Przepis ten stanowi, że
przedawnienie należności z tytułu składek wynikających z decyzji o
odpowiedzialności osoby trzeciej lub następcy prawnego następuje po upływie
pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym decyzja została wydana.
Wprawdzie art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nakazuje do
należności z tytuły składek odpowiednio stosować także art. 118 § 2 Ordynacji
podatkowej, ale odpowiednie stosowanie przepisów tego ostatniego aktu ma
miejsce w sprawach nieuregulowanych w ustawie systemowej. Skoro ustawa o
systemie ubezpieczeń społecznych posiada samodzielną regulację terminu
przedawnienia zobowiązań składkowych wynikających z decyzji o
odpowiedzialności osób trzecich za zaległości składkowe, nie ma podstaw do
korzystania w tym zakresie z unormowań Ordynacji podatkowej (wyrok
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 września 2008 r.,
I SA/Gd 437/08, LEX nr 5241160). Warto przy tym dodać, iż ustawa zmieniająca,
13
nadająca art. 24 ust. 5d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nowe
brzmienie, nie zawierała przepisów przejściowych, zatem miała ona zastosowanie
także do zdarzeń zaistniałych wcześniej, których skutki trwały jednak w dacie jej
wejścia w życie. W konsekwencji należy uznać, że w odniesieniu do
odpowiedzialności osób trzecich za zaległości z tytułu składek na ubezpieczenia
społeczne mają zastosowanie dwa terminy przedawnienia: pierwotnie pięcioletni, a
obecnie dziesięcioletni termin do wydania decyzji stwierdzającej ową
odpowiedzialność, rozpoczynający bieg z końcem roku kalendarzowego, w którym
powstała zaległość składkowa (art. 118 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z
art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych) oraz pięcioletni termin
przedawnienia należności wynikających z tej decyzji, liczony od końca roku
kalendarzowego, w którym decyzja została wydana (art. 24 ust. 5d ustawy o
systemie ubezpieczeń społecznych). Przytoczona regulacja prawna problematyki
przedawnienia roszczeń składkowych wobec osób trzecich ma kompleksowy
charakter. Jednocześnie mimo, iż zawarta jest w różnych aktach prawnych, jest ona
spójna. Początek obydwu omawianych terminów przedawnienia związano bowiem
nie z datą zdarzeń kreujących odpowiedzialność z tytułu zaległości składkowych
(upływ terminu płatności należności przez płatnika składek powodujący
przekształcenie tej należności a zaległość składkową i wydanie konstytutywnej
decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej za powstałą zaległość), lecz z końcem
roku kalendarzowego, w którym zdarzenia te zaistniały. Takie zaś oznaczenie
sposobu liczenia drugiego ze wspomnianych terminów, unormowany został w
samej ustawie systemowej.
Odnosząc się kasacyjnego zarzutu naruszenia prawa materialnego nade
wszystko jednak trzeba mieć na względzie to, że termin przedawnienia wskazany w
przepisie art. 24 ust. 5d ustawy systemowej dotyczy egzekucji należności
wynikających z wydanej uprzednio decyzji o odpowiedzialności osób trzecich za
zobowiązania składkowe. Skoro decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej za
zaległości podatkowe, a więc i składkowe ma charakter konstytutywny, to
odpowiedzialność osoby trzeciej powstaje dopiero w dniu wydania i doręczenia tej
decyzji. Wtedy też otwiera się możliwość egzekwowania zobowiązania określonego
tą decyzją, co do której zastosowanie będzie miał przepis art. 24 ust. 5d ustawy
14
systemowej. Zatem przepis ten aktualizuje się dopiero na etapie postępowania
egzekucyjnego, czyli w sytuacji, gdy chodzi o wykonanie zobowiązania
wynikającego z prawomocnej decyzji dotyczącej obciążenia osoby trzeciej (w tym
przypadku członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości
składkowe tej spółki). Sam zaś zarzut przedawnienia należności po wydaniu decyzji
o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości składkowe na osobę trzecią, oparty
na art. 24 ust. 5d ustawy systemowej, przysługuje w postępowaniu uregulowanym
ustawą z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji
(jednolity tekst: Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.). Stosownie do treści
art. 33 pkt 1 tej ustawy podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji
administracyjnej może być przedawnienie lub wygaśnięcie obowiązku. Zarzut taki
zgłoszony w tym postępowaniu przez zobowiązanego rozpatruje organ egzekucyjny
(art. 34 § 4) i wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, na które
służy zażalenie do organu odwoławczego (art. 34 § 5). Stosownie do art. 59 § 1 pkt
1 powołanej wyżej ustawy postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli, między
innymi, obowiązek wygasł, przy czym w myśl art. 50 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej
w związku z art. 31 ustawy systemowej zobowiązanie składkowe wygasa na skutek
przedawnienia. Dyrektor oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jest organem
egzekucyjnym w egzekucji administracyjnej należności pieniężnych z tytułu składek
na ubezpieczenia społeczne i należności pochodnych od składek (art. 19 § 4), co
uzasadnia odwołanie się do art. 83c ust. 1 ustawy systemowej. W jego myśl dla
postanowień, od których przysługuje zażalenie, wydanych przez kierownika
terenowej jednostki organizacyjnej Zakładu działającego jako organ egzekucyjny na
podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, organem
odwoławczym jest dyrektor izby skarbowej. Z przepisów tych jednoznacznie
wynika, że przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o przeniesieniu
odpowiedzialności za zaległości składkowe na osoby trzecie na etapie jego
egzekucji - w postępowaniu prowadzonym przez organ egzekucyjny (dyrektora
właściwego oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych) rozpatrywane być może
wyłącznie na drodze postępowania administracyjnego, a zatem w tym zakresie nie
przysługuje droga sądowa.
15
Przechodząc do kolejnego kasacyjnego zarzutu naruszenia prawa
materialnego przez nieobjęcie zaskarżoną decyzją wszystkich członków zarządu
spółki i rozstrzygnięcia tą decyzją o ich solidarnej - wraz ze spółką -
odpowiedzialności za przedmiotową zaległość składkową, warto przytoczyć treść
uchwały składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 15 października 2009 r.,
I UZP 3/09 (OSNP 2011 nr 1-2, poz. 13). W uchwale tej stwierdzono, że 1. za
zaległości spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu składek na
ubezpieczenia społeczne oraz składek na Fundusz Pracy, Fundusz
Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i na ubezpieczenie zdrowotne
członkowie jej zarządu ponoszą odpowiedzialność także wówczas, gdy decyzja
Zakładu Ubezpieczeń Społecznych orzekająca o tej odpowiedzialności została
wydana po wykreśleniu spółki z Krajowego Rejestru Sądowego (art. 116 Ordynacji
podatkowej w związku z art. 31 i art. 32 ustawy o systemie ubezpieczeń
społecznych) oraz 2. decyzja organu rentowego w takiej sprawie powinna być
wydana wobec wszystkich członków zarządu spółki z ograniczoną
odpowiedzialnością.
Uzasadniając pogląd wyrażony w punkcie 1 tej uchwały, powiększony skład
Sądu Najwyższego wywiódł w szczególności, że subsydiarność odpowiedzialności
członków zarządu spółki z o.o. kształtuje zasadę ich solidarnej odpowiedzialności
za zaległości podatkowe spółki, pozwalając określić ją jako "posiłkową
odpowiedzialność solidarną", gdyż odpowiedzialność członków zarządu może
powstać dopiero wtedy, gdy egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w
części bezskuteczna (a więc wtedy, gdy nie ma jakichkolwiek wątpliwości, że nie
zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z
jakiejkolwiek części majątku spółki). Z kolei, z uwagi na brzmienie art. 116 § 1
Ordynacji podatkowej, który w odróżnieniu od art. 110 § 1, 111 § 1, 112 § 1, 114a §
1, 115 § 1, 117a § 1 Ordynacji podatkowej nie mówi o "odpowiedzialności
solidarnej z podatnikiem", należy uznać, że solidarna odpowiedzialność członków
zarządu spółki z o.o. ma charakter autonomiczny i powstaje niezależnie od istnienia
solidarnej odpowiedzialności członków zarządu ze spółką. Inne są podstawy
solidarnej odpowiedzialności członków zarządu między sobą i członków zarządu z
płatnikiem składek (spółką). Solidarna odpowiedzialność członków zarządu za
16
zaległości składkowe spółki powstaje na mocy decyzji o odpowiedzialności
podatkowej osoby trzeciej. Natomiast spółka odpowiada za zaległości składkowe
(własne) z mocy prawa i w związku z tym również z mocy prawa staje się solidarnie
odpowiedzialna z członkami zarządu, gdy ich odpowiedzialność powstanie wskutek
wydania dotyczącej ich decyzji z art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej. Solidarny
charakter odpowiedzialności służy jedynie wzmocnieniu pozycji wierzyciela w
sytuacji, gdy po stronie długu występuje kilka podmiotów i nie może być uznawany
za samoistny warunek powstania odpowiedzialności. Innymi słowy fakt, że jeden z
potencjalnych dłużników nie doczekał zdarzenia inicjującego odpowiedzialność nie
oznacza, że pozostali dłużnicy nie będą ponosić odpowiedzialności. Podobnie nie
można twierdzić, że odpowiedzialność nie powstaje, gdy pozostał tylko jeden z
dłużników (np. tylko jeden członek zarządu po wykreśleniu spółki z rejestru) i
odpowiedzialność z natury rzeczy nie może być solidarna. Ustanie bytu prawnego
jednego z podmiotów ponoszących odpowiedzialność solidarną nie powoduje, że
pozostałe podmioty ponoszące solidarną odpowiedzialność zostają z tej
odpowiedzialności zwolnione. Wobec powyższego powiększony skład Sądu
Najwyższego uznał, że solidarna odpowiedzialność członków zarządu spółki z o.o.
może powstać po wykreśleniu spółki z rejestru.
Co w do kwestii podniesionej w punkcie 2 uchwały składu siedmiu sędziów
Sądu Najwyższego godzi się zauważyć, iż wątpliwości w tym zakresie zostały już
wcześniej rozstrzygnięte - w odniesieniu do zaległości podatkowych - w uchwale
składu siedmiu sędziów Naczelnego Sąd Administracyjny z 9 marca 2009 r., I FPS
4/08 (ONSAiWSA 2009 nr 3, poz. 47, LEX nr 486211) stwierdzającej, że art. 116 §
1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa nakłada na organ
podatkowy obowiązek prowadzenia postępowania w przedmiocie
odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki wobec wszystkich osób
mogących ponosić taką odpowiedzialność. W uchwale tej podkreślono, że zgodnie
z art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej
organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Dopóki zatem decyzja taka wobec
osoby trzeciej (osób trzecich) nie zapadnie, dopóty nie można jej (ich) traktować
jako dłużnika (dłużników), przez co zasady odpowiedzialności solidarnej nie będą
miały wobec niej (nich) zastosowania, co wynika z art. 366 § 1 k.c. Skoro decyzja
17
podatkowa, podjęta zgodnie art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej, kreuje
odpowiedzialność za cudze długi (zaległości podatkowe), to dopiero z momentem
jej podjęcia można mówić o powstaniu reżimu kształtowanego przepisami Kodeksu
cywilnego o odpowiedzialności solidarnej. W konsekwencji staje się oczywiste, że
obowiązkiem organu podatkowego jest wszczęcie postępowania w przedmiocie
odpowiedzialności podatkowej osób trzecich przeciwko wszystkim osobom
mogącym taką odpowiedzialność ponosić. Wymaganie takie da się bowiem
wyprowadzić z treści art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej w powiązaniu z regulacjami
szczegółowymi (w tym z art. 116 § 1 tej ustawy). Konieczność prowadzenia
postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich
przeciwko wszystkim osobom, które taką odpowiedzialność mogą ponosić,
determinuje niekwestionowana zasada, że zakres postępowania podatkowego
każdorazowo wyznacza norma prawa materialnego. Ta zaś w rozważanym
przypadku każe ustalić pełny krąg osób odpowiedzialnych za zaległości podatkowe
podmiotów określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej i wszcząć przeciwko
nim wszystkim postępowanie. Nakaz ten jednoznacznie potwierdza art. 108 § 1
Ordynacji podatkowej, który, uzależniając odpowiedzialność podatkową osób
trzecich od podjęcia decyzji, sprawia, że właśnie w tym orzeczeniu dochodzi
między innymi do jej podmiotowej konkretyzacji. Wywołuje to ten skutek, że w
przypadku, gdyby organ podatkowy skierował decyzję do niektórych (jednej bądź
więcej) osób spośród tych, które mieszczą się w dyspozycji art. 116 § 1 Ordynacji
podatkowej, to osoby pominięte podlegałyby wyłączeniu z odpowiedzialności. Taki
zaś stan rzeczy byłby z różnych względów niedopuszczalny. Ponadto, tylko w
przypadku prowadzenia postępowania przeciwko wszystkim członkom zarządu
spółki osoba, która faktycznie wykonała zobowiązanie za podatnika, zyskuje realną
gwarancję realizacji swego prawa podmiotowego do regresu, stanowiącego istotny
aspekt reżimu odpowiedzialności solidarnej (art. 376 k.c.). O występowaniu takiej
potrzeby przekonuje także konieczność zapewnienia wszystkim osobom,
potencjalnie odpowiedzialnym za cudzą zaległość podatkową, możliwości obrony
własnych interesów, w tym w zakresie dowodzenia przesłanek egzoneracyjnych.
Powyższy pogląd, wraz z przywołaną argumentacją prawną, został podzielony w
uchwale składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 15 października 2009 r. Z
18
powyższych rozważań wynika, że organ rentowy ma obowiązek, w razie zaistnienia
przesłanek odpowiedzialności osób trzecich za zaległe składki niewyegzekwowane
od spółdzielni, rozstrzygnąć w drodze decyzji o odpowiedzialności wszystkich
wchodzących w grę osób (członków zarządu), a wyboru dłużnika, od którego
będzie dochodził zaspokojenia wierzytelności, może dokonać dopiero po powstaniu
solidarnego zobowiązania. Decyzja kończąca postępowanie w sprawie
odpowiedzialności osób trzecich za zaległości składkowe powinna rozstrzygać
(pozytywnie lub negatywnie) o odpowiedzialności wszystkich (tak określonych)
członków zarządu spółki. W przytoczonych uchwałach wyrażono jednak pogląd, że
aczkolwiek pożądane byłoby prowadzenie jednego postępowania przeciwko
wszystkim zobowiązanym osobom, do czego podstawy dostarcza art. 166 § 1
Ordynacji podatkowej, to w świetle regulacji procesowych nie może być
poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań, pod warunkiem że
postępowania te obejmą wskazany wyżej krąg osób (tj. wszystkich zobowiązanych)
i zakończą się wydaniem wobec nich stosownych decyzji.
Odnośnie do kasacyjnego zarzutu niezamieszczenia w zaskarżonej decyzji
organu rentowego zastrzeżenia o solidarnym charakterze odpowiedzialności
członków zarządu spółki i samej spółki za jej zaległości składkowe trzeba
zauważyć, że według poglądów judykatury, unormowania art. 116 i art. 107
Ordynacji podatkowej kreują podwójną solidarność odpowiedzialności za
zobowiązania podatkowe (składkowe) spółki: 1) solidarność między zobowiązanym
członkiem zarządu spółki a spółką oraz 2) solidarność między samymi członkami
zarządu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2012 r., II FSK
1689/10, LEX nr 1137564). W uzasadnieniu powołanej uchwały składu siedmiu
sędziów Sądu Najwyższego z dnia 15 października 2009 r., I UZP 3/09,
podkreślono, iż nie jest konieczne wskazywanie w treści decyzji dotyczącej
odpowiedzialności podatkowej (składkowej) osoby trzeciej spółki z o.o. (płatnika
składek) jako podmiotu odpowiedzialnego solidarnie z członkami zarządu.
Odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania z tytułu składek powstaje na
mocy decyzji ustalającej te zobowiązania, natomiast odpowiedzialność spółki
(płatnika składek) za te zaległości powstaje z mocy prawa i z mocy prawa jest ona
solidarnie odpowiedzialna z członkami zarządu (gdy ich odpowiedzialność zostanie
19
orzeczona w decyzji wydanej na podstawie art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej).
Solidarna odpowiedzialność płatnika składek z osobami trzecimi istnieje więc
niezależnie od tego, czy został on wskazany w osnowie rozważanej decyzji organu
rentowego. Obowiązkiem organu rentowego jest wszczęcie postępowania w
przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich przeciwko wszystkim osobom
mogącym taką odpowiedzialność ponosić ze względu na okres wykonywania
obowiązków członka zarządu. Z tego względu decyzja kończąca to postępowanie
powinna rozstrzygać (pozytywnie lub negatywnie) o odpowiedzialności wszystkich
(tak określonych) członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Chociaż powyższy pogląd Sądu Najwyższego dotyczy konieczności
wymienienia - w decyzji przenoszącej na osoby trzecie odpowiedzialność za
zaległości składkowe - samej spółki jako podmiotu ponoszącego solidarną
odpowiedzialność z tymi osobami trzecimi, to takie samo stanowisko należy zająć
także w kwestii potrzeby wskazania w tego rodzaju decyzji także pozostałych
dłużników solidarnych. Wprawdzie w orzecznictwie Naczelnego Sądu
Administracyjnego akcentuje się to, że decyzje zamykające postępowanie w
sprawie przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie (wydane wobec każdej z
osób odrębnie) powinny zawierać stwierdzenie, że odpowiedzialność ponoszona
jest solidarnie z pozostałymi (wymienionymi z imienia i nazwiska) osobami.
Dochowanie tego wymagania jest bowiem niezbędne dla uniknięcia jakichkolwiek
wątpliwości co do zakresu odpowiedzialności danej osoby, a przede wszystkim dla
zagwarantowania jej prawa osobistego związanego z ewentualnymi roszczeniami
regresowymi do pozostałych osób ponoszących w danym przypadku
odpowiedzialność za cudzy dług, które to prawo winno być respektowane przez
każdego wierzyciela, także przez organ podatkowy (wyroki z dnia 2 czerwca 2006
r., I FSK 1015/05 i z dnia 5 września 2006 r., I FSK 1227/05). Jednocześnie jednak
zauważa się, że zamanifestowanie w decyzji organu podatkowego, iż osoba, której
dotyczy orzeczenie o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe
(składkowe), ponosi tę odpowiedzialność solidarnie z inną osobą, na której
odpowiedzialność ta ciąży z mocy odrębnej decyzji, nie kreuje owej
odpowiedzialności solidarnej, albowiem ta wynika nie z treści decyzji organu
podatkowego (składkowego), lecz z mocy prawa, tj. treści art. 116 Ordynacji
20
podatkowej (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2008 r., I
FSK 520/07, LEX nr 475536 oraz z dnia 15 czerwca 2012 r., I FSK 1455/11, LEX nr
1216468). Istota tej odpowiedzialności wynika zaś z art. 366 § 1 Kodeksu
cywilnego, do którego odsyła art. 91 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym
przepisem, kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel
(w tym przypadku organ podatkowy czy składkowy) może żądać całości lub części
świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z
osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia
pozostałych. W myśl art. 369 kodeksu cywilnego solidarność wynika zaś z ustawy
lub czynności prawnej. O ile zatem dla samego powstania odpowiedzialności osób
trzecich za zobowiązania podatkowe (składkowe) pierwotnego dłużnika konieczne
jest wydanie konstytutywnej decyzji przenoszącej na te osoby ową
odpowiedzialność, o tyle solidarny charakter tej odpowiedzialności wynika z ustawy
(art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej). Po wydaniu prawomocnych decyzji
przenoszących na członków zarządu spółki kapitałowej odpowiedzialność za
zaległości podatkowe lub składkowe spółki, organ podatkowy (składkowy) może
zatem postąpić stosownie do dyspozycji normy prawnej zawartej w art. 366 § 1
Kodeksu cywilnego, żądając zaspokojenia wierzytelności. Jednocześnie jednak
zaspokojenie wierzyciela podatkowego (składkowego) przez któregokolwiek z
dłużników (nawet, gdy decyzje nie wskazywały na solidarną odpowiedzialność
dłużników) wywołuje skutek w postaci zwolnienia pozostałych dłużników oraz rodzi
- z mocy art. 376 Kodeksu cywilnego - po stronie tego dłużnika, który spłacił dług,
prawo regresu wobec pozostałych dłużników.
Nie podzielając zarzutów kasacyjnych Sąd Najwyższy na podstawie
art. 39814
k.p.c. orzekł jak w sentencji.