Pełny tekst orzeczenia

Formularz UK 2

Sygnatura akt

VI Ka 135/22

Załącznik dołącza się w każdym przypadku. Podać liczbę załączników:

1

1.  CZĘŚĆ WSTĘPNA

1.1. Oznaczenie wyroku sądu pierwszej instancji

Wyrok Sądu Rejonowego w Ostródzie VII Zam. Wydział Karny w Morągu z 24.01.2022r. VII K 239/21

1.2. Podmiot wnoszący apelację

☒ oskarżyciel publiczny albo prokurator w sprawie o wydanie wyroku łącznego

☐ oskarżyciel posiłkowy

☐ oskarżyciel prywatny

☐ obrońca

☐ oskarżony albo skazany w sprawie o wydanie wyroku łącznego

☐ inny

1.3. Granice zaskarżenia

1.3.1. Kierunek i zakres zaskarżenia

☐ na korzyść

☒ na niekorzyść

☒ w całości

☐ w części

☐

co do winy

☐

co do kary

☐

co do środka karnego lub innego rozstrzygnięcia albo ustalenia

1.3.2. Podniesione zarzuty

Zaznaczyć zarzuty wskazane przez strony w apelacji

☐

art. 438 pkt 1 k.p.k. – obraza przepisów prawa materialnego w zakresie kwalifikacji prawnej czynu przypisanego oskarżonemu

☐

art. 438 pkt 1a k.p.k. – obraza przepisów prawa materialnego w innym wypadku niż wskazany
w art. 438 pkt 1 k.p.k., chyba że pomimo błędnej podstawy prawnej orzeczenie odpowiada prawu

☐

art. 438 pkt 2 k.p.k. – obraza przepisów postępowania, jeżeli mogła ona mieć wpływ na treść orzeczenia

☒

art. 438 pkt 3 k.p.k. – błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia,
jeżeli mógł on mieć wpływ na treść tego orzeczenia

☐

art. 438 pkt 4 k.p.k. – rażąca niewspółmierność kary, środka karnego, nawiązki lub niesłusznego zastosowania albo niezastosowania środka zabezpieczającego, przepadku lub innego środka

☐

art. 439 k.p.k.

☐

brak zarzutów

1.4. Wnioski

☒

uchylenie

☐

zmiana

2.  Ustalenie faktów w związku z dowodami przeprowadzonymi przez sąd odwoławczy

2.1. Ustalenie faktów

2.1.1. Fakty uznane za udowodnione

Lp.

Oskarżony

Fakt oraz czyn, do którego fakt się odnosi

Dowód

Numer karty

2.1.2. Fakty uznane za nieudowodnione

Lp.

Oskarżony

Fakt oraz czyn, do którego fakt się odnosi

Dowód

Numer karty

2.2. Ocena dowodów

2.2.1. Dowody będące podstawą ustalenia faktów

Lp. faktu z pkt 2.1.1

Dowód

Zwięźle o powodach uznania dowodu

2.2.2. Dowody nieuwzględnione przy ustaleniu faktów
(dowody, które sąd uznał za niewiarygodne oraz niemające znaczenia dla ustalenia faktów)

Lp. faktu z pkt 2.1.1 albo 2.1.2

Dowód

Zwięźle o powodach nieuwzględnienia dowodu

3.  STANOWISKO SĄDU ODWOŁAWCZEGO WOBEC ZGŁOSZONYCH ZARZUTÓW i wniosków

Lp.

Zarzut

1.

błędu w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia, który miał wpływ na treść orzeczenia

☐ zasadny

☐ częściowo zasadny

☒ niezasadny

Zwięźle o powodach uznania zarzutu za zasadny, częściowo zasadny albo niezasadny

Sąd I instancji orzeczenie o uniewinnieniu oskarżonego od popełnienia zarzucanego mu czynu oparł przede wszystkim na wniosku, iż oskarżyciel nie wykazał by oskarżony działał w sposób umyślny, niezbędny dla przypisania mu winy w popełnieniu czynu z art. 76 kks czy innych. Powołał się, w uzasadnieniu takiego wniosku, na prowadzenie przez oskarżonego działalności (i gospodarczej i rolniczej) od dłuższego czasu i brak wcześniejszego kwestionowania przez Urząd Skarbowy rozliczeń przedstawianych przez oskarżonego. Oparł się też na stanowisko z uzasadnienia wyroku Trybunał Konstytucyjny z dnia 12 września 2005 r., że w odniesieniu do art. 56 k.k.s i art. 76 k.k.s. (a więc przepisów z kwalifikacji czynu zarzucanego W. L. w niniejszej sprawie) na pojęcie nierzetelności informacji zawartych w deklaracji lub oświadczeniu składają się zarówno zgodność przedstawionych danych z rzeczywistością, jak i prawidłowość ich oceny w perspektywie prawa podatkowego, gdy z uwagi na skomplikowany system prawa podatkowego oraz możliwość popełnienia pomyłki kryminalizacja obejmuje jedynie zachowania umyślne, których istotą jest to, że podatnik, podając dane niezgodne ze stanem rzeczywistym lub zatajając rzeczywisty stan rzeczy, ma świadomość niezgodności przedstawianych przez siebie danych z rzeczywistością lub nieprawidłowości ich prawnopodatkowej kwalifikacji; stąd też w każdym przypadku, gdy podanie nieprawdy wynika z błędnego zastosowania przez podatnika prawa podatkowego do istniejących w rzeczywistości okoliczności, zastosowanie ma konstrukcja błędu przewidziana w art. 10 k.k.s., wyłączająca odpowiedzialność karną.

Tymczasem skarżący, wnosząc apelację na niekorzyść oskarżonego i stawiając zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, która ta apelacja w myśl art. 434 kpk w zw. z art. 113§1kks, winna być rozpoznana tylko w granicach podniesionego zarzutu i podanych w jej uzasadnieniu argumentów, odwołał się do treści przepisów regulujących zwolnienie od podatku, rezygnacji ze zwolnienia, ustaleń kontroli i decyzji wydanych przez organy skarbowe, faktu że faktury wystawione przez oskarżonego trafiły do obrotu prawnego. Nie podjął jednak próby pełnego odniesienia się do stanowiska oskarżonego czy wywodów sądu I instancji z pisemnego uzasadnienia wyroku i wykazania czy zebrany materiał dowodowy faktycznie był wystarczający do wykazania umyślności zachowania oskarżonego. Tymczasem z poglądów doktryny (np. z komentarza pod redakcją Igora Zgolińskiego, Kodeks karny skarbowy. Komentarz, wyd. II, WKP 2021) wynika, że dla ustalenia zamiaru sprawcy czynu z art. 76 kks użycie kłamstwa wiąże się z określoną intencją sprawcy, kierunkiem jego działania. Ma się ono stać przyczyną realnej możliwości wypłaty nadwyżki podatku VAT lub nadpłaty podatku. Oznacza to tym samym, że sprawca musi wiedzieć o całkowitym braku podstaw prawnych i faktycznych do wypłaty określonych należności podatkowych. Wyłączną intencją jego działania jest bowiem chęć wzbogacenia się kosztem Skarbu Państwa, np. przy wykorzystaniu konstrukcji podatku VAT . Również z komentarza autorstwa P.Kardasa, G.Łabudy, T. Razowskiego ( Kodeks karny skarbowy. Komentarz, wyd. III, Opublikowano: WKP 2017) wynika, że „dla przypisania strony podmiotowej oszustwa podatkowego konieczne jest stwierdzenie, że sprawca obejmował świadomością i wolą (w postaci chęci lub co najmniej godzenia się) wszystkie elementy strony przedmiotowej tego typu czynu zabronionego. Sprawca musi być zatem świadomy, że swoim zachowaniem wprowadza właściwy organ w błąd poprzez podanie danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym lub zatajenie rzeczywistego stanu rzeczy, w ten sposób przedstawia błędnie okoliczności istotne z punktu widzenia podstawy lub wysokości zwrotu podatkowej należności publicznoprawnej oraz że naraża w ten sposób na nienależny zwrot podatkowej należności publicznoprawnej lub zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych lub bieżących albo przyszłych zobowiązań podatkowych.”

A z powyższego wynika, że należało wykazać umyślność działania oskarżonego w takim ujęciu, jaki wynikał z przytoczonych poglądów, co spoczywało na oskarżycielu, tak w toku postępowania przed sądem I instancji jak i w postępowaniu odwoławczym.

Oskarżyciel w akcie oskarżenia zarzucił W. L. popełnienie czynu w okresie od 25 października 2016r. do 11 lipca 2020r. , przy czym dane wskazane w opisie czynu dot. zawyżenia podatku naliczonego, należnego, przyjęta wartość usług rolniczych , kwoty nienależytego zwrotu podatku od towarów i usług zostały zawarte w zarzucie w ślad za danymi z ustaleń kontroli podatkowej i decyzjami wydanymi po przeprowadzeniu tej kontroli. Kontrola podatkowa została natomiast rozpoczęta w oparciu o upoważnienie z 20.11.2019r. i pierwotnie dot. zasadności zwrotu podatku wykazanego w deklaracji VAT-7 za sierpień 2019r., a następnie została rozszerzona o prawidłowość rozliczenia podatku VAT za okres od września 2016r. do lipca 2019r. Kontrolę przeprowadzano do czerwca 2020r. i następnie sporządzono protokół kontroli podatkowej. I w tym dokumencie wskazano, że W. L. w okresie objętym kontrolą prowadził działalność rolniczą i jako rolnik „ryczałtowy” korzystał ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt. 3 ustawy o VAT i prowadził działalność gospodarczą z tytułu której był podatnikiem VAT, przy czym – w ocenie organu- w przypadku transakcji mających związek z działalnością rolniczą nie miał prawa do rozliczania podatku VAT należnego i naliczanego z faktur dokumentujących takie transakcje. Z powyższego należało więc wnioskować, że dopiero z ww protokołu kontroli oskarżony dowiedział się, że niektóre transakcje, które obrazowała część faktur z działalności gospodarczej (wskazane w decyzjach, ale nie w opisie czynu zarzucanego, co zostanie omówione poniżej) miała – w ocenie organu kontrolującego - charakter transakcji mających związek z działalnością rolniczą, a w konsekwencji tego przyjęto nieprawidłowości w podatku VAT wobec osoby oskarżonego. Ponadto to w oparciu o wyniki ww kontroli wszczęto postępowanie podatkowe, które doprowadziło do wydania decyzji określających W. L. zobowiązania podatkowe, nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym oraz podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednak z samej treści protokołu kontroli czy wydanych decyzji (nota bene nadal oczekuje się na ostateczne orzeczenie , które ma wydać Naczelny Sąd Administracyjny) nie można wywieść by oskarżony w czasie zarzucanego czynu to miał zamiar jego popełnienia tj. chciał go popełnić albo przewidując możliwość jego popełnienia na to się godził czyli by działał umyślnie. Inaczej bowiem oskarżony a inaczej organ podatkowy oceniali nabycie przez oskarżonego maszyn rolniczych czy świadczenie usług rolniczych. Oskarżony w wyjaśnieniach podał, że maszyny kupował nie dla prowadzenia swojego gospodarstwa tylko prowadzenia nimi usług w ramach działalności gospodarczej i kupił je na firmę. Jednocześnie należy zauważyć, że jako przedmiot jego działalności gospodarczej wpisane zostały nie tylko sprzedaż usług transportowych, ale i działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną czy zaliczająca się do działalności rolniczej. Można więc było przyjąć, że oskarżony, prowadząc działalność gospodarczą w takim zakresie, nie działał z zamiarem umyślnym popełnienia zarzucanego mu czynu, a działał w błędzie co do tego, że będąc rolnikiem (zwolnionym od podatku VAT), to może w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonywać usługi rolnicze, co do których może korzystać z uprawnień podatnika VAT.

Nie zostało zaś przez oskarżyciela wykazane by oskarżony był wcześniej informowany czy by wydawane były wobec niego decyzje, z których by wynikało, że nie może zachowywać się w sposób opisany w zarzucie. Skarżący zaś, poza powołaniem się w apelacji na przepisy czy judykaty odnoszące się do tego jak należy traktować rolnika będącego osobą prowadzącą działalność gospodarczą (posiadającego podwójny status) w zakresie korzystania ze zwolnień czy opodatkowania podatkiem VAT w zakresie usług rolniczych, nie przedstawił argumentów by obalić pogląd zawarty w pisemnym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku a dot. braku umyślności po stronie oskarżonego. Sam skarżący w apelacji przyznał, że to organ kwalifikował usługi wykonane przez oskarżonego, uwzględniając rodzaj tych usług oraz ich przedmiot. Z decyzji administracyjnych wydanych w sprawie wynika też, że w okresie zarzucanego czynu oskarżony miał prowadzić i działalność rolniczą i działalność gospodarczą pod nazwą Usługi Handlowo- (...).L., przy czym w ramach działalności gospodarczej zgłosił też działalność usługową wspomagającą produkcję roślinną, związaną z uprawami rolnymi, następującą po zbiorach. Oskarżony wystawiał też faktury VAT, które w jego ocenie dot. takiej działalności usługowej zw. ze sferą rolną, natomiast organ zakwestionował te transakcje (co do podatku należnego i naliczonego), które w jego ocenie wskazywały na związek z działalnością rolniczą a nie gospodarczą, przy czym części z nich nie kwestionował np. dot. dostaw bydła czy usług transportowych uznając je za dokonane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Skarżący jednak nie wykazał by oskarżony w czasie czynu miał świadomość, że jego oceny prawa podatkowego pozostaje w sprzeczności z wykładnią, gdyż z materiałów zebranych w aktach sprawy wynika, że wykładnię taką – która została też zaprezentowana jako argumentacja we wniesionej apelacji- poznał dopiero z protokołu po kontroli podatkowej czy decyzji (od których się odwoływał), a to nastąpiło już po czasie czynu. Dlatego istniały podstawy- wobec braku dowodów przeciwnych, które winien dostarczyć oskarżyciel - do uznania oskarżonego w czasie zarzucanego mu czynu za podatnika działającego w dobrej wierze, któremu nie wykazano by chciał dopuścić się umyślnego oszustwa podatkowego czy umyślnego wystawienia i zaewidencjonowania nierzetelnych faktur VAT i wykorzystania ich do zawyżenia podatków i nienależytego zwrotu podatku VAT, gdy takie postąpienie oskarżonego mogło wynikać z błędnej wykładni przepisów prawa dokonanej przez oskarżonego, który miał podwójny status podatkowy.

Nie można bowiem przypadku W. L. przyrównywać do tak ewidentnych wyłudzeń podatku VAT jak np. w sytuacja wystawiania tzw. „pustych” faktur, gdy sprawca nie musi czekać na wykładnię organu podatkowego czy decyzję by zdawać sobie sprawę z bezprawności swojego zachowania tak w obszarze prawa podatkowego jak i karnego. Samo zaś - opisane w apelacji –przeprowadzenie kontroli i wydawanie decyzji przez organy podatkowe czy sąd administracyjny, z przytoczeniem przepisów i ich interpretacji dokonanej na potrzeby ww, nie może stanowić podstawy do przyjęcia, że oskarżyciel wykazał, że oskarżony popełnił zarzucane mu przestępstwo kwalifikowane z przepisów karno- skarbowych, gdy czym innym są ustalenia w zakresie podatku a czym innym w zakresie odpowiedzialności karnej za umyślne przestępstwo. Stąd rozważania dot. art. 8 kpk zawarte czy to w pisemnym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku czy w apelacji nie mogły służyć wykazaniu, że orzeczenie Naczelnego Sadu Administracyjnego będzie miało decydujące znaczenie dla ustalenia winy oskarżonego w zakresie zarzucanego mu czynu. Również trudno uznać za świadczące o umyślności oskarżonego to, że skarżył decyzje, gdy wynika z nich, że nie zgadza się z interpretacją organów celno-skarbowych czy sądu.

Zdaniem sądu odwoławczego należy też zwrócić uwagę na niedostatki opisu czynu zarzucanego oskarżonemu. Jak to wyżej bowiem wskazano organy podatkowe nie kwestionowały wszystkich transakcji dokonanych przez firmę oskarżonego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w okresie wskazanym w zarzucie, tylko niektóre z nich. Tymczasem zarzut nie zawierał wskazania konkretnych faktur, które miały być wystawione i zaewidencjonowane nierzetelnie, a które doprowadziły do błędnych deklaracji VAT, zawyżenia podatku i nienależytego zwrotu podatku VAT w okresach ujętych w zarzucie, nadto akt oskarżenia nie zawierał uzasadnienia, w którym mogłyby być ujęte kwestionowane faktury. I mimo iż sąd ma świadomość, że określone faktury zostały wskazane w protokole czy decyzjach, to należy przypomnieć, że zarzut winien zawierać opis zdarzenia historycznego, który odzwierciedla przebieg przestępstwa, a sąd rozpoznający sprawę winien ocenić czy oskarżony popełnił taki czyn jaki mu zarzucono. Opis zarzutu ma też niebagatelne znaczenie dla podjęcia obrony przez oskarżonego, który ma prawo wiedzieć o co dokładnie się go oskarża. Brak zaś wskazania konkretnych faktur czyni zarzut w omawianej sprawie zbyt ogólnym i nie wynika z niego jakie faktury oskarżyciel miał na myśli oceniając je jako nierzetelne i zawierające dane, które niezasadnie posłużyły do zawyżenia podatku i nierzetelnego zwrotu podatku VAT. Ponadto nawet gdyby wyrok uchylono i sprawę przekazano do ponownego rozpoznania- jak to postuluje skarżący- to wobec braku wniosku oskarżyciela w apelacji wniesionej na niekorzyść oskarżonego by uzupełnić opis czynu o konkretne faktury, to przy ponownym rozpoznaniu sprawy sąd I instancji nie mógłby opisu czynu modyfikować poprzez dokładne wskazanie i opis faktur. A nie można skazać kogoś za bliżej nie wskazane w zarzucie faktury, bo trudno zweryfikować i ocenić rzetelność czy nierzetelność ogólnie wskazanych faktur.

Skarżący odwołał się zaś do materiału dowodowego zebranego w toku postępowania kontrolnego oraz podatkowego, wskazując, że był on wyczerpujący i dał podstawy do sporządzenia i wniesienia aktu oskarżenia. Przy czym dostrzegając, że odpowiedzialność za przestępstwa i wykroczenia skarbowe nie jest tożsama z odpowiedzialnością podatkową w sensie administracyjnym, nie uwzględnił tego, że inne okoliczności należy badać i wykazywać na potrzeby wydania decyzji a inne na potrzeby skazania za umyślne przestępstwa skarbowe, które – mimo odwołania się w materiale dowodowym do wyników kontroli i wydanych decyzji- winno być zarzucone i wykazane w sposób, który nie będzie budził wątpliwości co do winy oskarżonego za czyn wynikający z jego opisu. Oskarżyciel zaś nie udowodnił oskarżonemu umyślności w działaniu, a nadto zarzucił mu czyn z opisu którego nie wynika które konkretnie faktury oskarżyciel kwestionuje.

Wobec powyższego zarzut błędnych ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę orzeczenia w zakresie przyjętej nieumyślności po stronie oskarżonego w czasie czynu nie mógł zostać uwzględniony. Brak było bowiem w danych z akt sprawy jakichkolwiek dowodów, iż oskarżony przed wydaniem decyzji mógł powziąć świadomość, iżby możliwe były wątpliwości co do prawidłowości wystawionych (nota bene bliżej niesprecyzowanych w zarzucie ) faktur i rozliczeń.

Sąd odwoławczy zgadza się zaś z poglądem Sądu Najwyższego, iż „Wymagana przez przepisy dawnej ustawy karnej skarbowej (art. 4 u.k.s.) - podobnie zresztą, jak i obecnego kodeksu karnego skarbowego (art. 4 § 1 k.k.s.) - jako warunek odpowiedzialności karnej, umyślność zachowania się sprawcy odnosząca się także do przestępstw i wykroczeń z zakresu obowiązków podatkowych, nie może być wywodzona z samego faktu zaistnienia znamion strony przedmiotowej danego czynu skarbowego. Nie można jej domniemywać, lecz należy ją udowodnić, choćby na podstawie dowodów pośrednich, w drodze logicznego rozumowania z całokształtu zebranego materiału dowodowego. Niezbędne jest jednak wykazanie na podstawie takiego materiału, że sprawca co najmniej godził się na możliwość popełnienia czynu zabronionego jako przestępstwa (wykroczenia) skarbowego.” (patrz: postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 23 maja 2002 r.w spr. V KKN 426/00, OSNKW 2002/9-10/81).

Skoro zaś sąd odwoławczy uznał, że nie ma podstaw do uwzględnienia zarzutu błędu w ustaleniach faktycznych i do uchylenia zaskarżonego wyroku celem ponownego rozpoznania sprawy, to nie ma potrzeby odniesienia się co do poprawności, czy nie, kwalifikacji czynu z zarzutu, charakteru zbiegu przestępstw.

Wniosek

o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Sądowi Rejonowemu w Ostródzie do ponownego rozpoznania

☐ zasadny

☐ częściowo zasadny

☒ niezasadny

Zwięźle o powodach uznania wniosku za zasadny, częściowo zasadny albo niezasadny.

Z przyczyn dla których zarzut i podniesione -w apelacji wniesionej na niekorzyść oskarżonego -argumenty, nie zasługiwały na uwzględnienie.

4.  OKOLICZNOŚCI PODLEGAJĄCE UWZGLĘDNIENIU Z URZĘDU

1.

Zwięźle o powodach uwzględnienia okoliczności

5.  ROZSTRZYGNIĘCIE SĄDU ODWOŁAWCZEGO

5.1. Utrzymanie w mocy wyroku sądu pierwszej instancji

1.

Przedmiot utrzymania w mocy

cały zaskarżony wyrok

Zwięźle o powodach utrzymania w mocy

Z przyczyn dla których zarzut i podniesione -w apelacji wniesionej na niekorzyść oskarżonego -argumenty, nie zasługiwały na uwzględnienie.

5.2. Zmiana wyroku sądu pierwszej instancji

1.

Przedmiot i zakres zmiany

Zwięźle o powodach zmiany

5.3. Uchylenie wyroku sądu pierwszej instancji

5.3.1. Przyczyna, zakres i podstawa prawna uchylenia

1.1.

☐ art. 439 k.p.k.

Zwięźle o powodach uchylenia

2.1.

Konieczność przeprowadzenia na nowo przewodu w całości

☐ art. 437 § 2 k.p.k.

Zwięźle o powodach uchylenia

3.1.

Konieczność umorzenia postępowania

☐ art. 437 § 2 k.p.k.

Zwięźle o powodach uchylenia i umorzenia ze wskazaniem szczególnej podstawy prawnej umorzenia

4.1.

☐ art. 454 § 1 k.p.k.

Zwięźle o powodach uchylenia

5.3.2. Zapatrywania prawne i wskazania co do dalszego postępowania

5.4. Inne rozstrzygnięcia zawarte w wyroku

Punkt rozstrzygnięcia z wyroku

Przytoczyć okoliczności

6.  Koszty Procesu

Punkt rozstrzygnięcia z wyroku

Przytoczyć okoliczności

Pkt. II

Konsekwencją utrzymania w mocy wyroku uniewinniającego oskarżonego i nieuwzględnienia apelacji wniesionej przez oskarżyciela publicznego było obciążenie kosztami za postępowanie odwoławcze Skarbu Państwa (art. 636§1 kpk w zw. z art. 113§1kks)

7.  PODPIS