Pełny tekst orzeczenia

Sygn. akt II CSK 26/09
WYROK
W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ
Dnia 18 czerwca 2009 r.
Sąd Najwyższy w składzie :
SSN Iwona Koper (przewodniczący)
SSN Zbigniew Kwaśniewski
SSN Kazimierz Zawada (sprawozdawca)
Protokolant Maryla Czajkowska
w sprawie z powództwa B. Spółki Akcyjnej
przeciwko Skarbowi Państwa - Dyrektorowi Izby Skarbowej
o zapłatę,
po rozpoznaniu na rozprawie w Izbie Cywilnej w dniu 18 czerwca 2009 r.,
skargi kasacyjnej strony pozwanej
od wyroku Sądu Apelacyjnego
z dnia 9 lipca 2008 r., sygn. akt [...],
oddala skargę kasacyjną i zasądza od strony pozwanej na
rzecz strony powodowej kwotę 5400 (pięć tysięcy czterysta) zł
tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Uzasadnienie
2
B. SA wniósł o zasądzenie od Skarbu Państwa – Dyrektora Izby Skarbowej
kwoty 1 335 703 zł tytułem naprawienia szkody wyrządzonej poprzednikowi
prawnemu, „P.”, przez stwierdzenie ostateczną decyzją z dnia 9 czerwca 1995 r.
obowiązku zapłaty podatku dochodowego za 1993 r. w zawyżonej wysokości.
Sąd Apelacyjny orzekając w sprawie po raz trzeci wyrokiem z dnia 9 lipca
2008 r. zmienił na skutek apelacji strony pozwanej wyrok Sądu Okręgowego z dnia
7 września 2004 r., uwzględniający powództwo w całości, w ten sposób, że zasądził
od strony pozwanej kwotę 805 984 zł z odsetkami ustawowymi od dnia 26 lipca
2003 r. i kwotę 43 920 zł tytułem części kosztów procesu, a w pozostałym zakresie
powództwo oddalił; ponadto oddalił apelację strony pozwanej w pozostałej części
oraz orzekł o kosztach postępowania.
Z ustaleń leżących u podstaw wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 9 lipca
2008 r. wynika, że Urząd Skarbowy decyzją z dnia 9 czerwca 1995 r. ustalił
wysokość podatku dochodowego należnego od P. w 1993 r. W dniu 26 sierpnia
1998 r. P. wystąpił do Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty
podatku dochodowego. Jego wniosek dotyczący nadpłaty podatku dochodowego
należnego w 1993 r. opiewał na kwotę 805 984 zł. Nadpłata, której stwierdzenia
domagał się, pozostawała w związku z zawyżeniem kosztów przychodu w roku
1992. Do kosztów tych zaliczone zostały rezerwy na nie ściągalne należności
pomimo, że – zgodnie z ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia 28 lutego 1997
r. – zaliczenie tych rezerw było możliwe dopiero w 1993 r. W dniu 10 maja 1995 r.,
strony w związku z powtórnym opodatkowaniem podatkiem dochodowym
przychodów P. z tytułu odsetek od kredytów zawarły ugodę, przewidującą m.in.
złożenie przez P. deklaracji korygującej podatek należny w 1993 r. Urząd Skarbowy
decyzją z dnia 27 października 1998 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku
dochodowego należnego za 1993 r. Uznał, że stała temu na przeszkodzie wiążąca
decyzja z dnia 9 czerwca 1995 r., ustalająca wysokość tego podatku. Decyzja
Urzędu Skarbowego z dnia 27 października 1998 r. została utrzymana w mocy
decyzją Izby Skarbowej z dnia 10 marca 1999 r. Jednakże Naczelny Sąd
Administracyjny wyrokiem z dnia 6 lipca 2000 r. uchylił zarówno decyzję Izby
3
Skarbowej z dnia 10 marca 1999 r., jak i decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 27
października 1998 r. W uzasadnieniu wyjaśnił, że na skutek nieuznania za koszty
uzyskania przychodów w 1992 r. rezerw utworzonych na nieściągalne należności P.
uiścił podatek w 1993 r. w wysokości wyższej od należnej o 805 984 zł. Nadpłaty tej
nie można było wprawdzie stwierdzić w trybie art. 79 § 2 ordynacji podatkowej ze
względu na moc wiążącą decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 9 czerwca 1995 r.,
jednakże organy podatkowe powinny, stosując się do obowiązku prowadzenia
postępowania w sposób budzący zaufanie i podejmowania wszelkich działań
niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy (art. 121 §1 i art. 122 ordynacji
podatkowej), ukierunkować stronę tak, aby podjęła działania zmierzające do
wznowienia postępowania zakończonego decyzją z dnia 9 czerwca 1995 r., albo
same z urzędu wznowić postępowanie w celu uchylenia decyzji z dnia 9 czerwca
1995 r. i podjęcia w jej miejsce decyzji prawidłowej. W dniu 17 października 2000 r.
strona powodowa złożyła wniosek o wznowienie postępowania zakończonego
decyzją Urzędu Skarbowego z dnia 9 czerwca 1995 r. (art. 240 § 1 pkt 5 ordynacji
podatkowej). Urząd Skarbowy wznowił to postępowanie, lecz decyzją z dnia 28
grudnia 2000 r. odmówił uchylenia decyzji z dnia 9 czerwca 1995 r., gdyż od jej
doręczenia upłynął już okres pięcioletni (art. 245 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej).
Po kolejnym rozpatrzeniu odwołania od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 28
grudnia 2000 r. Izba Skarbowa decyzją z dnia 30 kwietnia 2003 r. utrzymała
zaskarżoną decyzję w mocy. Jednocześnie jednak wskazała, że zaskarżona
decyzja została wydana z naruszeniem art.16 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego
1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 21, poz. 86 ze zm.), a
do jej uchylenia nie mogło dojść jedynie ze względu na wykluczający to upływ
pięcioletniego terminu od dnia jej doręczenia stronie.
W ocenie Sądu Apelacyjnego wyrażonej w wyroku z dnia 9 lipca 2008 r.
dokonane w sprawie ustalenia uzasadniały przyjęcie odpowiedzialności strony
pozwanej wobec strony powodowej na podstawie art. 260 i 261 o.p. w pierwotnym
brzmieniu tylko za rzeczywistą szkodę równą nadpłacie przez poprzednika
prawnego strony powodowej podatku dochodowego za 1993 r., wynoszącej
805 984 zł. Wystąpienie przez stronę powodową względem strony pozwanej
z roszczeniem o naprawienie tej szkody, spowodowanej decyzją Urzędu
4
Skarbowego z dnia 9 czerwca 1995 r., umożliwiła decyzja Izby Skarbowej z dnia
30 kwietnia 2003 r., a ściślej stwierdzenie w niej, że decyzję Urzędu Skarbowego
z dnia 9 czerwca 1995 r. wydano z naruszeniem prawa. W kwestii, czy
w okolicznościach sprawy można stwierdzić zawinione zachowanie się poprzednika
prawnego strony powodowej, które wykluczałoby, zgodnie z art. 260 § 1 ordynacji
podatkowej w pierwotnym brzmieniu, odpowiedzialność strony pozwanej za szkodę
spowodowaną wydaniem przez Urząd Skarbowy decyzji z dnia 9 czerwca 1995 r.,
Sąd Apelacyjny w wyroku z dnia 9 lipca 2008 r. udzielił odpowiedzi negatywnej.
W skardze kasacyjnej strona pozwana, kwestionując wyrok Sądu
Apelacyjnego z dnia 9 lipca 2008 r. w części oddalającej jej apelację, zarzuciła
naruszenie art. 260 §1 ordynacji podatkowej w pierwotnym brzmieniu, naruszenie
art. 260 §1 w związku z art. 261 §1 ordynacji podatkowej w pierwotnym brzmieniu
i art. 362 k.c. oraz naruszenie art. 328 §2 k.p.c.
Sąd Najwyższy zważył, co następuje:
Artykuły 260 i 261 ordynacji podatkowej weszły w życie, zgodnie z art. 344
tej ustawy, w dniu 1 stycznia 1998 r. Art. 260 § 1 ordynacji podatkowej przewidywał,
że stronie poszkodowanej na skutek wydania decyzji, która następnie została
uchylona w wyniku wznowienia postępowania lub której nieważność następnie
stwierdzono, służy odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, chyba że
przesłanki uzasadniające uchylenie decyzji lub stwierdzenie jej nieważności
powstały z winy strony. Przepis ten, zgodnie z § 2, miał zastosowanie również
wtedy, gdy nie można było decyzji uchylić lub stwierdzić jej nieważności
z określonych przyczyn. Z kolei art. 261 §1 ordynacji podatkowej stanowił, że do
odszkodowania stosuje się przepisy kodeksu cywilnego, z wyłączeniem art. 418
i 4201
. Regulacja zawarta w art. 260 i 261 ordynacji podatkowej stanowiła
odwzorowanie rozwiązania przyjętego w ustanowionym wcześniej art. 160 k.p.a.,
z tą tylko różnicą, że objęto nią nie tylko naprawienie szkody wyrządzonej na skutek
wydania decyzji w warunkach nieważności, ale i szkody wyrządzonej na skutek
wydania decyzji w okolicznościach uzasadniających wznowienie postępowania,
podczas gdy art. 160 k.p.a. naprawienia tej drugiej szkody nie dotyczył,
5
odpowiedzialność za nią została, z przyczyn nie mających racjonalnego
uzasadnienia, unormowana odrębnie w art. 153 k.p.a.
Mimo iż przepisy art. 260 i 261 ordynacji podatkowej weszły w życie w dniu
1 stycznia 1998 r. przyjęto - wzorem art. 13 ust. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1980 r.
o Naczelnym Sądzie Administracyjnym oraz o zmianie ustawy – Kodeks
postępowania administracyjnego (Dz. U. nr 4, poz. 8 ze zm.) i art. 52 ust. 3 ustawy
z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (jedn. tekst: Dz. U.
z 1993 r. nr 108, poz. 486 ze zm.) - że stosują się one także wtedy, gdy decyzja
wyrządzająca szkodę została wydana przed 1 stycznia 1998 r., jeżeli
wyeliminowanie jej z obrotu prawnego lub stwierdzenie wydania z naruszeniem
prawa nastąpiło – tak jak w niniejszej sprawie - po nadejściu tej daty. Rozwiązanie
to nie miało zresztą większego praktycznego znaczenia, gdyż przed wejściem
w życie art. 260 i 261 ordynacji podatkowej w sytuacjach objętych hipotezami tych
przepisów miały zastosowanie normy art. 153 oraz – będącego ich wzorem –
art. 160 k.p.a. Ponadto dopóty, dopóki omawiane przepisy ograniczały wysokość
odszkodowania do rzeczywistej szkody, straty poniesione wskutek zapłaty podatku
nienależnego wyrównywano na ogół na podstawie przepisów o nadpłacie podatku
(por. art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w związku z art. 330 ordynacji
podatkowej, jak też art. 72-79 ordynacji podatkowej).
Stanowisko Sądu Apelacyjnego, że podstawę oceny powództwa powinny
stanowić przepisy art. 260 § 1 i art. 261 § 1 ordynacji podatkowej w pierwotnym
brzmieniu, należy uznać trafne.
Artykuł 260 ordynacji podatkowej w obecnym brzmieniu, obowiązującym od
1 stycznia 2007 r., stanowiący, że do odpowiedzialności odszkodowawczej stosuje
się przepisy prawa cywilnego, nie dostarcza argumentów, które mogłyby podważyć
to stanowisko. Stan prawny wynikający z przytoczonego przepisu powinien mieć
zastosowanie, zgodnie z zasadą, że o odpowiedzialności z tytułu czynu
niedozwolonego rozstrzyga ustawa obowiązująca w chwili jego nastąpienia
(por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 16 kwietnia 2009 r., I CSK 534/08, niepubl.),
w sprawach, w których decyzja wyrządzająca szkodę nastąpiła po wejściu tego
przepisu w życie. Taka wykładnia tego przepisu harmonizuje z rozwiązaniem
6
przyjętym w art. 5 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy kodeks
cywilny i niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 162, poz. 1692). Ustanawiając
obowiązującą obecnie regulację odpowiedzialności za szkodę wyrządzoną przez
niezgodne z prawem działanie lub zaniechanie przy wykonywaniu władzy
publicznej (art. 417 – 4172
i 421 k.c.) – którą ma na względzie również art. 260
ordynacji podatkowej w obecnym brzmieniu – w wymienionym przepisie ustawy
nowelizującej kodeks cywilny postanowiono, że do zdarzeń i stanów prawnych
powstałych przed dniem wejścia tej ustawy w życie stosuje się przepisy art. 417,
419, 420, 4201
, 4202
i 421 k.c. oraz art. 153, 160 i 161 § 5 k.p.a. w brzmieniu
obowiązującym do dnia jej wejścia w życie. W zakresie, w jakim powołany przepis
ustawy nowelizującej kodeks cywilny dotyczy art. 160 k.p.a., do kategorii „zdarzeń
i stanów prawnych”, o których w nim mowa, należy zaliczyć wadliwą decyzję.
Jedynie chwila jej wydania powinna rozstrzygać o zastosowaniu art. 160 k.p.a.
(por. uzasadnienie uchwały składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia
26 kwietnia 2006 r., III CZP 125/05, OSNC 2006, nr 12, poz. 194). Przyjęcie
odmiennego rozwiązania w odniesieniu do art. 260 §1 i art. 261 §1 ordynacji
podatkowej w ich brzmieniu wzorowanym na art. 160 k.p.a. byłoby niezrozumiałe.
Z kolei art. 260 §1 ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia
1 września 2005 r., w którym – w ścisłym związku z wyrokiem Trybunału
Konstytucyjnego z dnia 23 września 2003 r., K 20/02 (OTK –A 2003, nr 7, poz. 76)
– postanowiono, że stronie służy odszkodowanie za poniesioną stratę i utracone
korzyści, jak i art. 260 §1 ordynacji podatkowej w brzmieniu wynikłym z samego już
tylko wydania powołanego wyroku, należy stosować, ze względu na racje leżące
u podstaw tego wyroku, w sprawach, w których wadliwa decyzja zapadła po wejściu
w życie Konstytucji.
Konsekwentnie więc, jeżeli wadliwa decyzja zapadła przed wejściem w życie
Konstytucji, odszkodowanie należne na podstawie art. 260 § 1 ordynacji
podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2005 r., jak i na
podstawie art. 260 § 1 ordynacji podatkowej w brzmieniu wynikłym z samego
wydania powołanego wyroku, nie może obejmować – jak trafnie przyjął Sąd
Apelacyjny w zaskarżonym wyroku – korzyści utraconych wskutek wydania tej
decyzji, choćby ich utrata nastąpiła po wejściu w życie Konstytucji
7
(por. zachowujące doniosłość także w tym zakresie wyjaśnienia zawarte
w uzasadnieniu wyroku Sądu Najwyższego z dnia 16 kwietnia 2009 r., I CSK
534/08).
Istotą sporu na obecnym etapie postępowania jest kwestia, czy w sprawie
wystąpiła przewidziana w końcowej części art. 260 § 1 ordynacji podatkowej
w pierwotnym brzmieniu okoliczność uzasadniająca wyłączenie odpowiedzialności
strony pozwanej, tj. czy przesłanki, które uzasadniały wznowienie postępowania
i uchylenie decyzji Urzędu Skarbowego z dnia 9 czerwca 1995 r. powstały z winy
poprzednika prawnego strony powodowej. Strona pozwana udziela na to pytanie
odpowiedzi pozytywnej, a strona powodowa – negatywnej.
Jak wiadomo, art. 260 § 1 ordynacji podatkowej w pierwotnym brzmieniu
wzorowano na art. 160 §1 k.p.a. także w zakresie dotyczącym wykluczenia
możliwości domagania się odszkodowania przez stronę poszkodowaną wydaniem
decyzji podlegającej unieważnieniu, jeżeli ponosiła ona winę wadliwości decyzji.
Na tle art. 160 §1 k.p.a. wyłoniła się aktualna także na gruncie art. 260 § 1
ordynacji podatkowej w pierwotnym brzmieniu kwestia, czy odpowiedzialność
odszkodowawczą wyłączało: – każde zawinione zachowanie się poszkodowanego
– jak mogłoby sugerować brzmieniu przepisu; – tylko takie zawinione zachowanie
się poszkodowanego, któremu nie towarzyszyła wina organu (było więc ono
jedynym zawinionym zachowaniem się związanym z wydaniem decyzji); – jedynie
zawinione zachowanie się poszkodowanego będące wyłączą przyczyną szkody.
Pierwszą ewentualność, mimo iż mającą oparcie w brzmieniu przepisu,
należało od razu odrzucić. Jeśliby bowiem wina poszkodowanego mogła
uzasadniać wyłączenie odpowiedzialności odszkodowawczej także w razie
stwierdzenia winy organu, nasuwałoby się niemożliwe do zadowalającego
wyjaśnienia pytanie: co wówczas usprawiedliwiałoby sankcjonowanie tylko winy
poszkodowanego; ryzyko administrowania obciąża przecież administrację, a nie
uczestników postępowania.
Dwie dalsze ewentualności przypominają warianty interpretacyjne
rozpatrywane w związku z analizą art. 435 i 436 k.c.; pierwsza z nich – koncepcję
ujmującą wyłączające odpowiedzialność odszkodowawczą zawinione zachowanie
8
się poszkodowanego w kategoriach wyłączności winy, a druga – przeważającą
zarówno w piśmiennictwie, jak orzecznictwie (por. uchwała składu siedmiu sędziów
Sądu Najwyższego z dnia 11 stycznia 1960 r., I CO 44/59, OSN 1960, nr 4,
poz. 92, oraz wyrok Sądu Najwyższego z dnia 27 lipca 1973, II CR 233/73, OSP
1974, z. 9, poz. 190) – koncepcję ujmującą wyłączające odpowiedzialność
odszkodowawczą zawinione zachowanie się poszkodowanego w kategoriach
wyłączności przyczyny.
Należy przyjąć, że również w świetle art. 160 § 1 k.p.a. i art. 260 § 1
ordynacji podatkowej w pierwotnym brzmieniu zachowanie się poszkodowanego
zwalniało od odpowiedzialności odszkodowawczej tylko wtedy, gdy było jedyną
zawinioną okolicznością, a przy tym stanowiło wyłączną przyczynę szkody.
W świetle utrwalonej wykładni art. 160 k.p.a., która znalazła wyraz w uchwale
składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 26 stycznia 1989 r., III CZP
58/88 (OSNC 1989, nr 9, poz. 129), zachowującej aktualność także w odniesieniu
do analogicznie ujętego art. 260 § 1 ordynacji podatkowej w pierwotnym brzmieniu,
w obu tych przepisach, podobnie jak w art. 435 i 436 k.c., chodzi
o odpowiedzialność deliktową na zasadzie ryzyka. Powinno się zaś dążyć do tego,
aby we wszystkich przypadkach odpowiedzialności deliktowej na zasadzie ryzyka
ujmować jednakowo możliwość egzoneracji ze względu na zachowanie się
poszkodowanego. Ponadto odmienny pogląd – jak trafnie zauważono
w piśmiennictwie – przerzucałby ryzyko administrowania z organów administracji na
uczestników postępowania.
W ustalonych okolicznościach sprawy brak podstaw do przyjęcia, że
wyłączną przyczyną szkody objętej zasądzonym odszkodowaniem było zawinione
zachowanie się strony powodowej.
Przede wszystkim – choć strona pozwana ma rację, że poprzednik prawny
strony powodowej nieprawidłowo określił w deklaracji wysokość kosztów uzyskania
przychodu w 1993 r., i ta błędna ich wysokość, uwzględniona przez Urząd
Skarbowy przy wydawaniu decyzji z dnia 9 czerwca 1995 r., stała się przyczyną
wymierzenia mu podatku dochodowego za 1993 r. w wysokości zawyżonej
o zasądzoną kwotę 805 984 zł – nie ma, w świetle dokonanych w sprawie ustaleń,
9
podstaw do uznania za jedyną przyczynę szkody objętej zasądzonym
odszkodowaniem tego nieprawidłowego wypełnienia deklaracji. Założeniem ustawy
z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (obecnie jedn.
tekst: Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) wprawdzie był i jest „samowymiar”
zobowiązania podatkowego przez podatnika (por. art. 25 i nast.), jednakże
deklaracja lub zeznanie podatkowe podatnika pełnią swą funkcję „wymiarową”
dopóty tylko, dopóki nie zostaną wyeliminowane z obrotu prawnego przez decyzję
wymiarową wydaną w związku z nieprawidłowym wypełnieniem obowiązków przez
podatnika (por. art. 21 §3 ordynacji podatkowej, a wcześniej art. 5 ust. 3 ustawy
o zobowiązaniach podatkowych). W tym ostatnim przypadku o wymiarze
zobowiązania podatkowego rozstrzyga rzecz jasna wyłącznie decyzja organu
podatkowego. Ze względu zaś na to, że zobowiązanie podatkowe zakłada władcze
oddziaływanie na podatnika, organ podatkowy, rozstrzygając o zobowiązaniu
podatkowym, powinien kierować się wyłącznie ustawą, która wyznacza treść tego
zobowiązania. Strony zobowiązania podatkowego mają bowiem jedynie takie prawa
i obowiązki, jakie w danej sytuacji przypisuje im norma prawa. Jeżeli więc ustawa
w określonej sytuacji nie nakłada na daną osobę nieekwiwalentnego świadczenia
podatkowego na rzecz władzy publicznej, organ podatkowy nie może stwierdzić
obowiązku jego zapłaty, choćby osoba ta złożyła oświadczenie wskazujące na
zamiar jego uiszczenia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia
25 listopada 1992 r., SA/Kr 1838/92, POP 1993, nr 4, s. 63). Nie można się zatem
zgodzić z zawartym w skardze kasacyjnym twierdzeniem, że wysokość kosztów
przychodu podana w deklaracji przez poprzednika prawnego strony powodowej
była dla Urzędu Skarbowego wiążąca przy wydawaniu decyzji wymiarowej. Urząd
Skarbowy wydając w dniu 9 czerwca 1995 r. tę decyzję powinien samodzielnie
ustalić wszystkie ustawowe przesłanki wyznaczające wysokość zobowiązania
podatkowego. W związku z tym nadpłatę podatku objętą zasądzonym
odszkodowaniem należy uznać za normalne następstwo tej właśnie decyzji, a nie
podnoszonego w skardze kasacyjnej wadliwego wskazania kosztów przychodu.
Zakładając należyte rozpoznanie sprawy podatkowej, Urząd Skarbowy powinien,
pomimo błędu strony, prawidłowo określić koszty przychodu. Nieistnienie
normalnego związku przyczynowego pomiędzy nadpłatą podatku objętą
10
zasądzonym odszkodowaniem a podnoszonym w skardze kasacyjnej
nieprawidłowym zadeklarowaniem kosztów przychodu potwierdza również
wielokrotnie podnoszona w toku postępowania w sprawie okoliczność, że gdyby
nieprawidłowy wymiar zobowiązania podatkowego nastąpił w deklaracji, nie byłoby
przeszkód do odzyskania nienależnie zapłaconego podatku w trybie stwierdzenia
nadpłaty.
Ponadto dokonane ustalenia – jak trafnie przyjął Sąd Apelacyjny – nie
pozwalały na przypisanie poprzednikowi prawnemu strony powodowej winy
w związku z nieprawidłowym określeniem kosztów przychodu. Kwestia pozycji
wchodzących w zakres kosztów przychodu w roku 1993 r. budziła poważne
wątpliwości, które rozstrzygnęły dopiero właściwe organy w toku odpowiednich
postępowań.
Należy się zgodzić, że art. 260 §1 i art. 261 §1 ordynacji podatkowej
w pierwotnym brzmieniu nie wykluczały zastosowania przy ustalaniu normowanego
w nich odszkodowania art. 362 k.c. (por. dotyczącą art. 160 k.p.a. uchwałę składu
siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 26 stycznia 1989 r., III CZP 58/88), nie
można jednak aprobować poglądu strony pozwanej, iż przesłanki zastosowania
tego przepisu ziściły się w sprawie. Założeniem zastosowania tego przepisu jest
wystąpienie dwóch konkurujących ze sobą przyczyn szkody, które pozostają z nią
w związku adekwatnym w rozumieniu art. 361 §1 k.c.: zdarzenia przypisywanego
osobie odpowiedzialnej oraz zachowania się samego poszkodowanego. Innymi
słowy, chodzi o tu sytuację, w której szkoda jest normalnym następstwem nie tylko
zdarzenia przypisywanego osobie odpowiedzialnej, ale i zachowania się samego
poszkodowanego. W sprawie zaś, jak wynika już z wcześniejszych wyjaśnień, nie
ma podstaw do stwierdzenia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy
nieprawidłowym zadeklarowaniem kosztów przychodu przez poprzednika prawnego
strony powodowej a zapłaconym przez niego nienależnym podatkiem.
Wreszcie całkowicie chybiony okazał się zarzut naruszenia art. 328 § 2
k.p.c., ponieważ naruszenie tego przepisu przez sąd drugiej instancji może
stanowić podstawę kasacyjną – jak już Sąd Najwyższy wielokrotnie wyjaśniał –
11
tylko wtedy, gdy uniemożliwia kontrolę kasacyjną zaskarżonego orzeczenia,
a w sprawie taka sytuacja niewątpliwie nie wystąpiła.
Z tych względów Sąd Najwyższy na podstawie art. 39814
k.p.c. oddalił
skargę kasacyjną, a o kosztach postępowania kasacyjnego orzekł zgodnie z art. 98
w związku z art. 108 § 1 i art. 39821
k.p.c.