Pełny tekst orzeczenia

Sygn. akt IV CSK 109/05
WYROK
W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ
Dnia 10 marca 2006 r.
Sąd Najwyższy w składzie :
SSN Antoni Górski (przewodniczący, sprawozdawca)
SSN Józef Frąckowiak
SSN Iwona Koper
Protokolant Bogumiła Gruszka
w sprawie z powództwa "E." Spółki z o.o.
przeciwko Skarbowi Państwa - Urzędowi Skarbowemu w S.
o zapłatę,
po rozpoznaniu na rozprawie w Izbie Cywilnej
w dniu 10 marca 2006 r.,
skargi kasacyjnej strony pozwanej
od wyroku Sądu Apelacyjnego
z dnia 11 maja 2005 r.,
oddala skargę kasacyjną.
2
Uzasadnienie
Sąd Okręgowy w G. wyrokiem z dnia 22 października 2004 r. zasądził od
pozwanego Skarbu Państwa - Urzędu Skarbowego w S. na rzecz powodowej „E.”
spółki z o.o. kwotę 134.639,45 zł z ustawowymi odsetkami od 9 kwietnia 2003 r. i
kosztami procesu. Podstawą tego rozstrzygnięcia były następujące ustalenia
faktyczne:
Powodowa spółka została założona w dniu 17 kwietnia 2001 r. Zajmowała
się przemiałem zboża oraz wytwarzaniem otrąb i produktów z mąki, szybko
opanowując rynek lokalny, na którym nie miała konkurencji. W dniu 29 maja 2001 r.
powódka kupiła od Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowego „W......."
wytwornicę lodu „C." na podstawie faktury VAT nr 541/2001, a w dniu 31 maja od
spółki z o.o. „M. - Max" konstrukcję hali stalowej wraz z 19 sztukami betonowych
podwalin fundamentowych na fakturę VAT na 23/2001. Powódka dokonała
potrącenia podatku z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej o kwoty VAT - u
z obu tych faktur.
Przeprowadzona w dniu 17 lipca 2001 r. kontrola skarbowa w powodowej
spółce zakwestionowała dopuszczalność tych potrąceń. Jeśli chodzi o fakturę
541/2001, stwierdzono, że firma „W.................." nie posiada jej kopii, z czego
wyprowadzono wniosek, że nie było podstawy do dokonania potrącenia
wspomnianego podatku. Z kolei, według oceny kontrolujących, zakup konstrukcji
stalowej od firmy „M. - Max" dotyczył towaru, określonego w art. 7 ust. 1 pkt 5
ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku
akcyzowym, jako budowle używane, które są zwolnione do opodatkowania
podatkiem VAT. Wystawienie faktur VAT nr 23/2001 na ten przedmiot zakupu było
więc nieuzasadnione, a zatem bezpodstawne też było dokonane przez powodową
spółkę potrącenie podatku o kwotę VAT - u z tej faktury. Na podstawie tych ustaleń
urząd skarbowy uznał, że na skutek bezpodstawnych potrąceń podatku o kwoty
VAT - u z obu tych faktur, powodowa spółka ma zaległości podatkowe za miesiące
maj i lipiec 2001 r. W dniu 25 października 2001 r. wydana została na podstawie
art. 33 § 2 ordynacji podatkowej decyzja zabezpieczająca należność podatkową
3
w kwocie 63.063 zł - przed wydaniem decyzji o ustaleniu zaległości podatkowej
z tego tytułu. Zabezpieczenia dokonano w ten sposób, że najpierw zajęto rachunek
bankowy powódki, a następnie przelano tę kwotę na rachunek Urzędu
Skarbowego. Decyzja o ustaleniu wysokości zaległości podatkowej w kwocie
63.063 zł została wydana przez Urząd Skarbowy w S. w dniu 28 listopada 2001 r.,
co spowodowało, zgodnie z art. 33 § 4 pkt 2 ordynacji podatkowej, wygaśnięcie
decyzji z dnia 25 października o zabezpieczeniu należności podatkowych. Z tej
przyczyny Urząd Skarbowy decyzją z dnia 17 grudnia 2001 r. umorzył
postępowanie odwoławcze wywołane odwołaniem powódki od decyzji
o zabezpieczeniu z dnia 25 października. Na skutek odwołania powódki od decyzji
z dnia 28 listopada 2001 r. ustalającej zaległości powoda, Izba Skarbowa decyzją
z dnia 28 maja 2002 r. uchyliła zaskarżoną decyzję i ustaliła kwotę zwrotu różnicy
podatku w wysokości 24.393 zł, zaległość podatkową na kwotę 9.750 zł, odsetki za
zwłokę w kwocie 1.281,90 zł oraz dodatkowe zobowiązanie podatkowe na kwotę
2.281 zł. W dniu 20 czerwca 2002 r. powódka wniosła skargę na decyzję Izby
Skarbowej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, podtrzymując stanowisko,
że nie miała żadnych zaległości podatkowych. Izba Skarbowa w odpowiedzi na
skargę w dniu 27 września 2002 r. uchyliła w całości swoją decyzję z dnia 28 maja
2002 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w S. z dnia
28 listopada 2001 r. i umorzyła postępowanie w sprawie zaległości podatkowej
powódki z tytułu podatku od towarów i usług, uznając, że nie było podstaw do
ustalania tej zaległości. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia
12 grudnia 2002 r. umorzył postępowanie przed tym Sądem, jako
bezprzedmiotowe.
Pozwany Urząd Skarbowy dokonywał w 2002 r. sukcesywnego zwrotu
pobranych od powódki kwot podatku. W sprawie niniejszej powódka dochodzi
zasądzenia odszkodowania za straty poniesione na skutek bezpodstawnego, jak
się okazało, przejęcia jej środków finansowych w kwocie 63.063 zł, których nie
mogła przeznaczyć na inwestowanie i dalszy rozwój firmy. Spowodowało to
ograniczenie jej działalności, gdyż nie miała odpowiednich środków na zakup zboża
do przemiału i przerobu i pociągnęło przejściową utratę lokalnego rynku zbytu.
Jednocześnie powódka musiała w tym czasie ponosić koszty działalności w postaci
4
pokrycia kosztów energii, zobowiązań z tytułu zawartych umów oraz wynagrodzeń
pracowniczych. Straty te szacuje na łączną kwotę 144.626,17 zł. Sąd Okręgowy
uznał, że roszczenie powódki znajduje usprawiedliwienie co do zasady w treści art.
77 Konstytucji, gdyż poniosła ona szkodę na skutek niezgodnych z prawem aktów
władczych strony pozwanej. Jeśli chodzi o fakturę VAT 541/2001, to organ
podatkowy nie dołożył starań aby ustalić, czy sprzedawca odprowadził podatek
w niej wskazany do właściwego urzędu skarbowego, „choć posiadał ku temu
odpowiednie instrumenty". Z kolei w przypadku faktury VAT nr 23/2001 organ
podatkowy dokonał błędnej interpretacji ustawy o podatku od towarów i usług oraz
o podatku akcyzowym, uznając, że od wymienionego w tej fakturze towaru podatek
VAT nie przysługuje. W konsekwencji tych błędów doszło do zabezpieczenia
należności podatkowych, które nie istniały. Niezgodne z prawem decyzje
podatkowe wyrządziły powódce szkodę w postaci lucrum cessans (art. 361 § 2
k.c.), którą pozwany Skarb Państwa obowiązany jest powetować. Wyliczoną przez
biegłego wysokość szkody Sąd pomniejszył o kwotę odsetek ustawowych
zwróconych powódce, przyjmując, że odsetki te mają funkcje kompensacyjną
i odszkodowawczą, w związku z czym ich suma powinna zmniejszać należne
powódce odszkodowanie. Dlatego powództwo zostało uwzględnione do wysokości
134. 639,45 zł, a w pozostałej części oddalone, jako niezasadne.
Apelacja pozwanego od tego rozstrzygnięcia została oddalona wyrokiem
Sądu Apelacyjnego z dnia 11 maja 2005 r. Sąd Apelacyjny podzielając ustalenia
Sądu Okręgowego uznał, że podstawą prawną przypisania odpowiedzialności
pozwanemu Skarbowi Państwa jest art. 417 k.c. w brzmieniu obowiązującym w
dacie wyrządzenia szkody, którego zastosowanie wymagało wystąpienia
obiektywnej przesłanki w postaci działania funkcjonariusza publicznego
niezgodnego z prawem, niezależnie od jego zawinienia. Ponieważ bezprawne
działanie funkcjonariuszy pozwanego zostało wykazane, uwzględnienie
powództwa było usprawiedliwione, a kwestionująca to orzeczenie apelacja
podlegała oddaleniu, jako niezasadna.
W skardze kasacyjnej pozwany zarzucił błędną wykładnię i niewłaściwe
zastosowanie art. 417 k.c. i na tej podstawie wniósł o uchylenie skarżonego wyroku
5
i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, albo o orzeczenie co do istoty
sprawy i oddalenie powództwa.
Sąd Najwyższy zważył, co następuje:
W sprawie chodzi o naprawienie szkody wyrządzonej powódce na skutek
decyzji pozwanego z dnia 25 października 2001 r., zabezpieczającej należność
podatkową powodowej spółki, ustaloną następnie decyzją tegoż Urzędu
Skarbowego w S. z dnia 28 listopada 2001 r. Nie ulega wątpliwości,
że, ze względu na datę tej decyzji, podstawą odpowiedzialności pozwanego
Skarbu Państwa jest art. 417 § 1 k.c. w jego pierwotnej wersji, z tym tylko, że
w rozumieniu ustalonym przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 grudnia
2001 r. SK 18/00 (OTK 2001, nr 8, poz. 14), nawiązującym do treści art. 77 ust. 1
Konstytucji, czyli jako odpowiedzialność za niezgodne z prawem działanie organu
władzy publicznej. W stanie prawnym znajdującym zastosowanie do tej
odpowiedzialności brak było odpowiednika obecnie obowiązującego art. 4171
§ 1
i 2 k.c., co oznaczało, że na sąd orzekający spadał ciężar ustalenia i oceny czy
działanie organu władzy w formie decyzyjnej było niezgodne z prawem
w rozumieniu art. 417 § 1 k.c. w zw. z art. 77 ust. 1 Konstytucji. Trudność tego
zadania polegała na tym, że, jak zaznaczył to Trybunał Konstytucyjny
w uzasadnieniu powołanego wyroku, przepisów tych nie należy rozumieć w ten
sposób, ze każda wadliwość prawna decyzji stwarza podstawę do
odpowiedzialności odszkodowawczej Skarbu Państwa. Nie ma więc podstaw do
przyjęcia stanowiska, że każde orzeczenie lub decyzja uchylona w toku instancji
może być uznana w rozumieniu tych przepisów za niezgodną z prawem i tym
samym rodzić odpowiedzialność odszkodowawczą (tak też m.in. Sąd Najwyższy
w uzasadnieniu postanowienia z dnia 30 maja 2003 r., III CZP 34/03 (nie publ.).
W niniejszej sprawie stopień tej trudności jest znacznie złagodzony przez
fakt, że prawnej oceny poprawności postępowania Urzędu Skarbowego, w kwestii
związanej najpierw z zabezpieczeniem należności podatkowej a potem
z ustaleniem jej wysokości, dokonała Izba Skarbowa w G. w decyzji z dnia 29
września 2002 r., uchylając własną decyzję z dnia 28 maja 2002 r. oraz decyzję
Urzędu Skarbowego w S. z dnia 28 listopada 2001 r. i umarzając postępowanie w
6
sprawie. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że jeśli chodzi o fakturę nr
541/2001, to jej oryginał jest w posiadaniu powodowej spółki, jako nabywcy towaru,
natomiast pozostała u zbywcy kopia uległa zniszczeniu. W takiej sytuacji, zgodnie z
§ 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w
sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz
o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 109, poz. 1245, ze zm.), gdy wystawca takiej
faktury uwzględnił wykazaną w niej sprzedaż i podatek należny w deklaracji dla
podatku od towarów i usług, to faktura ta stanowi podstawę do obniżenia podatku
należnego oraz do zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Z
protokołu kontroli przeprowadzonej w dniu 5 września 2001 r. w firmie zbywcy
wynika, że faktura ta została ujęta w rejestrze sprzedaży za maj 2001 r. i następnie
w deklaracji VAT - 7 za ten miesiąc. Oznacza to, zdaniem Izby Skarbowej, że „brak
było podstaw do kwestionowania prawa spółki „E." do ujęcia w rozliczeniu za maj
2001 r. podatku naliczonego, wynikającego z faktury nr 541/2001. Taka ocena
organu nadrzędnego pozwalała w pełni przyjąć Sądom, że obciążenie powodowej
spółki podatkiem, odliczonym przez nią z tej faktury, było niezgodne z powołanym
przepisem rozporządzenia, a zatem niezgodne z prawem w rozumieniu art. 417 k.c.
Podobnie przedstawia się sprawa z fakturą nr 23/2001, wystawioną przez
Przedsiębiorstwo „M. - Max" na zakupiony przez powódkę fragment konstrukcji
stalowej hali. Jest bezsporne, że elementy tej konstrukcji nie były zmontowane u
zbywcy, stąd też, jak przyjmuje Izba Skarbowa, nie można uznać, żeby mogły one
w jakikolwiek sposób służyć spółce „M. - Max" w prowadzonej przez nią
działalności gospodarczej. Nie były to zatem „towary używane" w rozumieniu art. 4
pkt 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz od
podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50, ze zm.). Dlatego faktura ta nie jest
fakturą, o której mowa w art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ dokumentuje
sprzedaż towaru podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na
zasadach ogólnych. Oznacza to, że nie ma do niej zastosowania § 50 ust. 4 pkt 3
cytowanego rozporządzenia, jak to błędnie przyjął Urząd Skarbowy. Naruszenie
przez ten Urząd przytoczonych przepisów ustawy o VAT i rozporządzenia
wykonawczego nie budziło, zdaniem Izby Skarbowej, wątpliwości, wobec czego
trafnie zostało zakwalifikowane przez Sądy orzekające, jako niezgodne z prawem w
7
rozumieniu art. 417 k.c. Kwestionowanie w skardze kasacyjnej tej kwalifikacji
prawnej jest więc chybione. Inną kwestią jest, czy szkoda, wyliczona przez biegłego
i zaakceptowana przez Sądy, jest w całości następstwem tych decyzji Urzędu
Skarbowego, podjętych niezgodnie z prawem. Kwestia ta uchyla się jednak spod
kontroli Sądu Najwyższego, ponieważ nie została objęta podstawą skargi (art.
39813
§ 1 k.p.c. Dlatego orzeczono jak w sentencji (39814
k.p.c.).
jz
/tp/