Pełny tekst orzeczenia

Sygn. akt II UK 296/10
WYROK
W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ
Dnia 3 marca 2011 r.
Sąd Najwyższy w składzie :
SSN Małgorzata Wrębiakowska-Marzec (przewodniczący,
sprawozdawca)
SSN Zbigniew Myszka
SSA Krzysztof Staryk
w sprawie z wniosku P. K.
przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych
o zasadność i sposób wyliczenia zaliczki na podatek dochodowy,
po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Izbie Pracy, Ubezpieczeń
Społecznych i Spraw Publicznych w dniu 3 marca 2011 r.,
skargi kasacyjnej organu rentowego od wyroku Sądu Apelacyjnego w […]
z dnia 28 maja 2010 r.,
uchyla zaskarżony wyrok i poprzedzający go wyrok Sądu
Okręgowego - Sądu Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia 17
lutego 2009 r., i przekazuje sprawę do rozpoznania Naczelnikowi
Pierwszego Urzędu Skarbowego w […].
2
U z a s a d n i e n i e
Decyzją z dnia 12 lipca 2007 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych ustalił,
między innymi, sposób ustalenia wysokość przyznanego P. K. świadczenia
emerytalnego przez naliczenie podatku dochodowego w wysokości 19%.
Wyrokiem z dnia 17 lutego 2009 r. Sąd Okręgowy - Sąd Pracy i Ubezpieczeń
Społecznych zmienił częściowo tę decyzję w ten sposób, że stwierdził, iż
wnioskodawca nie jest zobowiązany do uiszczania podatku dochodowego ani
zaliczki na podatek określonych w zaskarżonej decyzji i oddalił odwołanie w
pozostałym zakresie (poprzedzającym okres objęty zaskarżoną decyzją). Podstawę
rozstrzygnięcia stanowiły następujące ustalenia.
Wnioskodawca, na podstawie decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych -
Oddziału w […] z dnia 23 lutego 1981 r., posiada uprawnienie do renty z tytułu
częściowej niezdolności do pracy w związku z chorobą zawodową na stałe od 25
listopada 1980 r. Ponadto wnioskodawca od 1 stycznia 1982 r. pobierał
wcześniejszą emeryturę na podstawie decyzji z dnia 9 lutego 1982 r. Oba
świadczenia były wypłacane w zbiegu. W dniu 8 lipca 1992 r. wnioskodawca złożył
wniosek o transfer przyznanych mu świadczeń emerytalno-rentowych do Niemiec,
do którego to kraju przeniósł się w 1992 r. W związku z powyższym Biuro Rent
Zagranicznych Zakładu Ubezpieczeń Społecznych od 1 kwietnia 1994 r. (tj. od
miesiąca, w którym nastąpiło wymeldowanie z miejsca zamieszkania w Polsce)
rozpoczęło wypłatę świadczeń do Niemiec. W okresie od 1 kwietnia 1992 r. do 31
marca 1994 r. świadczenie wypłacane było w Polsce do rąk syna na podstawie
udzielonego przez wnioskodawcę upoważnienia. Zgodnie z wnioskiem, transfer
środków obejmował jedynie pełną kwotę renty z tytułu częściowej niezdolności do
pracy w związku z chorobą zawodową. Wypłata świadczenia emerytalnego została
natomiast zawieszona na podstawie art. 84 ust. 1 pkt 1 ustawy z 14 grudnia 1982 r.
o zaopatrzeniu emerytalnym pracowników i ich rodzin. Zaskarżoną decyzją z dnia
12 lipca 2007 r. organ rentowy przyznał wnioskodawcy prawo do emerytury od 1
listopada 2006 r., tj. od miesiąca w którym złożono wniosek. Jednocześnie
dokonano wyrównania wypłaty zaległych świadczeń emerytalnych za okres od 1
listopada 2006 r. do 30 czerwca 2007 r. Od należnego świadczenia rentowego,
3
które zostało przekazane do wypłaty w Niemczech, organ rentowy potrącił zaliczki
na podatek dochodowy od osób fizycznych w kwocie 427 złotych. Ostatecznie
organ rentowy wypłaca wnioskodawcy rentę z tytułu częściowej niezdolności do
pracy wraz z dodatkiem pielęgnacyjnym w łącznej wysokości 1.434,75 zł brutto
oraz 50 % emerytury, tj. 635,44 zł brutto. Od powyższych kwot organ rentowy
pobiera zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych.
W tak ustalonym stanie faktycznym Sąd Okręgowy uznał, że skoro
bezsporne jest, iż wnioskodawca od co najmniej 1994 r. mieszka w Niemczech i
jednocześnie pobiera z Polski świadczenie emerytalno-rentowe, to tym samym, na
podstawie art. 18 ust. 1 umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzeczypospolitą
Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego
opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 2005 r. Nr 12,
poz. 90, powoływanej dalej jako umowa międzypaństwowa lub umowa), dochody te
podlegają opodatkowaniu w Niemczech jako w kraju, w którym wnioskodawca
zamieszkuje. Zatem organ rentowy powinien wypłacać należne wnioskodawcy
świadczenie w pełnej wysokości (bez potrącania zaliczek na podatek dochodowy),
a ewentualne należności z tytułu podatków i innych należności publicznoprawnych
wnioskodawca powinien ponosić w Niemczech.
Wyrokiem z dnia 28 maja 2009 r. Sąd Apelacyjny oddalił apelację organu
rentowego od powyższego wyroku, podzielając ustalenia i ocenę prawną dokonane
przez Sąd pierwszej instancji.
Sąd Apelacyjny wskazał, że w świetle art. 18 ust. 2 umowy
międzypaństwowej wnioskodawca nie jest zobowiązany do uiszczania zaliczek na
podatek dochodowy w Polsce. Sąd ten podzielił pogląd Sądu pierwszej instancji, że
w sprawie znajduje zastosowanie art. 18 ust. 1 tej umowy. Wnioskodawca od 1994
r. zamieszkuje na terytorium Niemiec, a wobec jednoznacznego brzmienia tego
przepisu - do pobierania podatków od jego świadczeń emerytalnych uprawnione są
jedynie organy podatkowe tego kraju. W ocenie Sądu Apelacyjnego, w sprawie nie
znajduje zastosowania art. 18 ust. 2 umowy międzypaństwowej (zgodnie z którym
bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu płatności
otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym
się Państwie z obowiązkowego systemu ubezpieczeń socjalnych drugiego
4
Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim
Państwie), gdyż nie można utożsamiać systemu ubezpieczeń socjalnych z
systemem ubezpieczeń społecznych i z całą pewnością nie można uznać, iż
emerytury i renty wymienione w art. 18 ust. 1 umowy należą do systemu
wymienionego w jej art. 18 ust. 2. Przede wszystkim nie jest to zgodne z
podstawami legislacji i formułowania aktów prawnych. Prawidłowa wykładania
całości art. 18 umowy prowadzi do wniosku, że emerytury i renty podlegają
opodatkowaniu w kraju zamieszkania osoby pobierającej świadczenie, natomiast
świadczenia socjalne opodatkowane winny być w kraju, w którym są wypłacane.
Skoro niniejsza sprawa dotyczy emerytury, to uznać należy, że zastosowanie
znajdzie w niej art. 18 ust. 1 umowy międzypaństwowej.
W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku organ rentowy zarzucił
naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie art. 379 pkt 1 w związku z art.
476 § 2 i 3 k.p.c., poprzez „rozstrzyganie przez Sądy obu instancji w przedmiocie,
do którego nie były uprawnione” z uwagi na zachodzącą niedopuszczalność drogi
sądowej.
Wskazując na powyższy zarzut skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego
wyroku oraz poprzedzającego go wyroku Sądu pierwszej instancji i odrzucenie
odwołania wnioskodawcy.
W uzasadnieniu skargi podniesiono, że ani art. 476 § 2 i 3 k.p.c., ani art.
4778
k.p.c. nie uznaje za sprawę z zakresu ubezpieczeń społecznych sprawy
wszczętej wskutek odwołania, którego zarzuty dotyczą zasadności i sposobu
poboru zaliczki na podatek dochodowy, jak również obowiązku (bądź jego braku)
uiszczania podatku dochodowego. Nie są to bowiem kwestie, o których uprawniony
jest rozstrzygać organ rentowy, lecz należą do właściwości organów podatkowych,
a następnie sądów administracyjnych. W tym zakresie skarżący powołał się na
wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie III SA/Wa
769/09.
Sąd Najwyższy zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna jest usprawiedliwiona.
Droga sądowa przed sądem powszechnym przysługuje w sprawie cywilnej
(w znaczeniu materialnym albo w znaczeniu formalnym - art. 1 k.p.c.).
5
Niedopuszczalność drogi sądowej, o której stanowi art. 379 pkt 1 k.p.c., zachodzi
więc wówczas, gdy sprawa w ogóle nie jest sprawą cywilną lub gdy - będąc nią -
została wyłączona spod kompetencji sądów powszechnych. W rozpoznawanym
przypadku zachodzi pierwsza z wymienionych sytuacji, gdyż Sądy obu instancji
wyrokowały w sprawie będącej sprawą administracyjną z zakresu prawa
podatkowego. Taki charakter posiada bowiem orzeczenie w przedmiocie objętym
umową międzypaństwową z dnia 14 maja 2003 r., a więc w sprawie o uniknięcie
podwójnego opodatkowania.
Sprawy z zakresu ubezpieczeń społecznych stanowią sprawy cywilne w
znaczeniu formalnoprawnym, dla których przepisy Kodeksu postępowania
cywilnego wskazują drogę postępowania cywilnego. Stosownie do art. 476 § 2
k.p.c. przez sprawy z zakresu ubezpieczeń społecznych rozumie się sprawy, w
których wniesiono odwołanie od decyzji organów rentowych, dotyczących:
ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia rodzinnego, emerytur i rent, innych
świadczeń w sprawach należących do właściwości Zakładu Ubezpieczeń
Społecznych, odszkodowań przysługujących w razie wypadków i chorób
pozostających w związku ze służbą wojskową albo służbą w Policji lub Służbie
Więziennej. W myśl art. 476 § 3 k.p.c. przez sprawy z zakresu ubezpieczeń
społecznych rozumie się także sprawy wszczęte na skutek niewydania przez organ
rentowy decyzji we właściwym terminie, a także sprawy, w których wniesiono
odwołanie od orzeczenia wojewódzkiego zespołu do spraw orzekania o stopniu
niepełnosprawności, sprawy o roszczenia ze stosunków prawnych między
członkami otwartych funduszy emerytalnych a tymi funduszami lub ich organami
oraz sprawy ze stosunków między emerytami lub osobami uposażonymi w
rozumieniu przepisów o emeryturach kapitałowych a Zakładem Ubezpieczeń
Społecznych. Z kolei zgodnie z art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r.
o systemie ubezpieczeń społecznych (jednolity tekst: Dz.U. z 2009 r. Nr 205, poz.
1585 ze zm., powoływanej dalej jako ustawa systemowa), Zakład wydaje decyzje w
zakresie indywidualnych spraw dotyczących w szczególności: zgłaszania do
ubezpieczeń społecznych; przebiegu ubezpieczeń; ustalania wymiaru składek i ich
poboru, a także umarzania należności z tytułu składek; ustalania wymiaru składek
na Fundusz Emerytur Pomostowych i ich poboru, a także umarzania należności z
6
tytułu tych składek; ustalania uprawnień do świadczeń z ubezpieczeń społecznych i
wymiaru świadczeń z ubezpieczeń społecznych. W wymienionych wyżej sprawach
przysługuje odwołanie do właściwego sądu w terminie i według zasad określonych
w przepisach Kodeksu postępowania cywilnego, po pierwsze - od decyzji Zakładu
(art. 83 ust. 2 ustawy systemowej) oraz po drugie - w razie niewydania decyzji w
terminie 2 miesięcy, licząc od dnia zgłoszenia wniosku o świadczenie lub inne
roszczenia (art. 83 ust. 3 tej ustawy).
Sądy obu instancji uznały za sprawę z zakresu ubezpieczeń społecznych
sprawę wszczętą na skutek odwołania od decyzji organu rentowego,
kwestionującego zasadność pobrania z wypłaconego wnioskodawcy świadczenia
emerytalnego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Tymczasem
sprawa taka nie dotyczy ani prawa do świadczenia, ani jego wysokości (zawsze
ustalanej brutto), ani wreszcie wysokości dokonywanych z tego świadczenia
potrąceń w rozumieniu art. 139 ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i
rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (jednolity tekst: Dz.U. z 2009 r. Nr
153, poz. 1227 ze zm.).
Obowiązki organu rentowego w zakresie obliczania i poboru zaliczek na
podatek dochodowy od osób fizycznych oraz ich przekazania na rachunek
właściwego urzędu skarbowego wynikają z przepisów prawa podatkowego (art. 34
ust. 1 i art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych, jednolity tekst: Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). Do przepisów
tych należą, między innymi, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą
Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez
Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki
podatkowej (art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa,
jednolity tekst: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W konsekwencji organ
rentowy nie jest uprawniony do orzekania w przedmiocie ustalania i określania
zobowiązania podatkowego, gdyż leży to w gestii - będących organami
administracji publicznej - organów podatkowych (art. 2 § 1 Ordynacji podatkowej i
art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych,
jednolity tekst: Dz.U. z 2004 r. Nr 121, poz. 1267 ze zm.), którymi są: naczelnik
właściwego urzędu skarbowego jako organ podatkowy pierwszej instancji oraz
7
naczelnik właściwej izby skarbowej jako organ podatkowy drugiej instancji (art. 13 §
1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 5 ust. 6 i 7 ustawy o urzędach i izbach
skarbowych). Przedmiotowa sprawa ma zatem jednoznacznie charakter
administracyjnoprawny i podlega kognicji sądownictwa administracyjnego w ramach
sprawowanej przez niego - poprzez orzekanie w sprawach skarg na decyzje
administracyjne - kontroli nad działalnością administracji publicznej (art. 3 § 2 pkt 1
ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami
administracyjnymi, Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Z tej przyczyny w sprawach o
uniknięcie podwójnego opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 1 umowy
międzypaństwowej orzekają organy podatkowe jako organy administracji
publicznej, a w sprawach ze skarg na decyzje tych organów - sądy administracyjne
(por. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11
października 2007 r., III SA/Wa 1224, LEX nr 466121 i z dnia 29 lipca 2008 r., III
SA/Wa 865/08, LEX nr 489495 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 1
czerwca 2010 r., II UZ 13/10, LEX nr 621337).
Z powyższych względów Sąd Najwyższy orzekł jak w sentencji na podstawie
art. 39819
zdanie pierwsze w związku z art. 464 k.p.c., stosowanym odpowiednio
poprzez art. 39821
w związku z art. 391 § 1 zdanie pierwsze k.p.c.