Pełny tekst orzeczenia

Wyrok z dnia 28 marca 2001 r.
II UKN 287/00
Po wejściu w życie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatko-
wa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w dalszym ciągu w zakresie odpowiedzialno-
ści z tytułu zaległości składkowych powstałych przed dniem 1 stycznia 1998 r.
stosuje się ustawę z dnia 19 grudnia z 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych
(jednolity tekst: Dz.U. z 1993 r. Nr 108, poz. 426 ze zm.).
Przewodniczący SSN Jerzy Kuźniar, Sędziowie: SN Maria Tyszel, SA Herbert
Szurgacz (sprawozdawca).
Sąd Najwyższy, po rozpoznaniu w dniu 28 marca 2001 r. sprawy z wniosku
Stefana D. przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych-Oddziałowi w S. o
składki na ubezpieczenie społeczne, na skutek kasacji organu rentowego od wyroku
Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 29 grudnia 1999 r. [...]
u c h y l i ł zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Sądowi Apelacyjnemu-Są-
dowi Pracy i Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku do ponownego rozpoznania.
U z a s a d n i e n i e
Wyrokiem z dnia 29 grudnia 1999 r. Sąd Apelacyjny w Gdańsku-Sąd Pracy i
Ubezpieczeń Społecznych zmienił wyrok Sądu Okręgowego-Sądu Pracy i Ubezpie-
czeń Społecznych w Koszalinie oraz poprzedzającą go decyzję Zakładu Ubezpie-
czeń Społecznych-Oddział w S. w ten sposób, że ustalił, iż wnioskodawca Stefan D.
nie ma obowiązku uiszczenia zaległych składek żony Krystyny D. za okres od stycz-
nia 1996 r. do grudnia 1997 r.
Decyzją z dnia 7 sierpnia 1998 r. organ rentowy obciążył Stefana D. obowiąz-
kiem uiszczenia kwoty 6.425,90 zł tytułem nieopłaconych przez żonę Krystynę D.
składek na ubezpieczenie społeczne z uzasadnieniem, że małżonek osoby obowią-
zanej do uiszczenia składek na ubezpieczenie społeczne odpowiada solidarnie z tą
osobą za zaległości składkowe. Sąd Okręgowy oddalając odwołanie Stefana D. od
2
wymienionej decyzji przyjął, że do zaległości z tytułu nieuiszczonych składek na
ubezpieczenie społeczne powstałych pod rządem ustawy o zobowiązaniach podat-
kowych, stosuje się nadal przepisy tej ustawy, również po wejściu w życie ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926). Wynika to
z art. 332 tej ustawy, który stanowi, że do odpowiedzialności osób trzecich, o których
mowa w ustawie o zobowiązaniach podatkowych z tytułu zaległości powstałych
przed dniem jej wejścia w życie, stosuje się przepisy ustawy o zobowiązaniach po-
datkowych.
Zobowiązania Krystyny D. z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne po-
wstały przed dniem wejścia w życie ustawy Ordynacja podatkowa, a zatem do odpo-
wiedzialności osób trzecich za te zobowiązania stosować należy przepisy ustawy z
dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (jednolity tekst: Dz.U. z 1993
r. Nr 108, poz. 486 ze zm.). Pomiędzy stronami jest bezsporne, że Krystyna D., pro-
wadząc działalność gospodarczą w okresie od stycznia 1996 r. do grudnia 1997 r.,
nie opłaciła składek na ubezpieczenie społeczne w kwocie 6.425,90 zł oraz że mał-
żeństwo Krystyny i Stefana D. w dalszym ciągu trwa. Zgodnie z art. 41 powołanej
ustawy małżonek podatnika odpowiada solidarnie z podatnikiem za jego zaległości
podatkowe powstałe w czasie trwania małżeństwa. W myśl art. 40 ust. 2 ustawy
osoba trzecia, w tym małżonek, może wystąpić z wnioskiem o odstąpienie od obcią-
żania jej odpowiedzialnością za zaległości podatnika z uwagi na zasady współżycia
społecznego. Odstąpienie od orzeczenia odpowiedzialności małżonka osoby zobo-
wiązanej do zapłaty składek na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach
podatkowych może - zdaniem Sądu Okręgowego - nastąpić w sytuacji wyjątkowej,
uzasadnionej szczególnie dramatyczną sytuacją osobistą lub finansową. Nie może
być tak, że małżonek przez wiele lat nie reaguje skutecznie na ewentualną nieudol-
ność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, a wręcz przeciwnie, działalność
tę częściowo finansuje (w tym czasie małżonkowie gromadzą majątek wspólny), a
następnie, gdy dochodzi do powstania zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie,
powołuje się na fakt rzekomej separacji, chcąc uniknąć egzekucji z tego majątku
wspólnego. Zdaniem Sądu Okręgowego, nie ma podstaw do zastosowania art. 40
ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych i odstąpienia od orzeczenia odpowie-
dzialności ubezpieczonego za zobowiązania zainteresowanej Krystyny D. z uwagi na
zasady współżycia społecznego.
3
W apelacji od powyższego wyroku wnioskodawca zarzucił sprzeczność usta-
leń Sądu z zebranym materiałem dowodowym, ponieważ dzieci zeznające w cha-
rakterze świadków potwierdziły separację, choć różnie określały okres jej trwania.
Rozpoznając sprawę, Sąd Apelacyjny stwierdził, że nie można podzielić po-
glądu Sądu pierwszej instancji, iż w sprawie nadal mają zastosowanie przepisy
ustawy o zobowiązaniach podatkowych, a to z uwagi na treść art. 332 Ordynacji po-
datkowej, ponieważ przedmiotem sporu nie jest zobowiązanie podatkowe - zaległość
z tytułu składek żony wnioskodawcy Krystyny D. - ale przeniesione zobowiązanie z
tytułu składek na wnioskodawcę, a więc obowiązek zapłaty zaległych składek za
współmałżonka. Obowiązek ten nałożony został na wnioskodawcę przez pozwany
ZUS decyzją z 7 sierpnia 1998 r. Zatem w sprawie mają zastosowanie przepisy
prawa według stanu obowiązującego w 1998 r. Do 31 grudnia 1997 r. wyłączną pod-
stawą prawną do dochodzenia składek od podmiotów ubezpieczeniowych przez Od-
działy ZUS był § 1 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 lutego 1983 r. w
sprawie rozciągnięcia przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych na niektóre
rodzaje świadczeń pieniężnych oraz określania właściwości organów podatkowych w
zakresie umarzania zaległości podatkowych (Dz.U. Nr 6, poz. 40 ze zm.), wydanego
na podstawie upoważnienia ustawowego przewidzianego w art. 2 ust. 3 ustawy o
zobowiązaniach podatkowych. Paragraf 1 pkt 12 rozporządzenia rozciągnął między
innymi art. 40-49 ustawy o zobowiązaniach podatkowych na należności ZUS z tytułu
składek. Z dniem 1 stycznia 1998 r. weszły w życie przepisy Ordynacji podatkowej,
które normują wyłącznie zobowiązania podatkowe w zamkniętym zakresie regulacji
określonym w art. 2 § 1 i 2, a więc podatki, opłaty oraz inne niepodatkowe należności
budżetu państwa lub gmin, do których ustalenia lub określenia właściwe są organy
podatkowe lub inne organy. W ustawie nie zawarto przepisu analogicznego do art. 2
ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych przewidującego upoważnienie dla
Rady Ministrów do rozciągnięcia, w drodze rozporządzenia, przepisów ustawy w ca-
łości lub w części na inne rodzaje świadczeń pieniężnych. Wobec tego, w braku od-
powiedniego upoważnienia, po dniu wejścia w życie Ordynacji podatkowej, a więc po
dniu 1 stycznia 1998 r. żaden organ stanowiący prawo nie może wydawać przepisu
pozwalającego stosować Ordynację do świadczeń pieniężnych innych niż objęte wy-
liczeniem, ujętym w art. 2 § 1 i 2 tej ustawy. Ponadto akty prawne wydawane przez
Radę Ministrów lub jej członków mogą czerpać moc normatywną tylko z upoważnie-
nia ustawy. Uchylenie ustawy lub cofnięcie upoważnienia powoduje ich unicestwie-
4
nie. Pogląd taki wyraził Sąd Najwyższy w wyroku z 29 lipca 1999 r. w sprawie II UKN
58/99 (niepublikowany). Uregulowanie zawarte w art. 343 § 2 Ordynacji podatkowej
może dotyczyć pozostawienia w mocy, do czasu zastąpienia ich nowymi przepisami,
nie dłużej jednak niż przez 2 lata, od dnia wejścia w życie ustawy, ale tylko tych ak-
tów niższego rzędu, co do których ustawa - Ordynacja podatkowa przewiduje upo-
ważnienie ustawowe do ich wydania. Ordynacja podatkowa w zakresie materii ure-
gulowanej rozporządzeniem Rady Ministrów z 16 lutego 1989 r. upoważnienia takie-
go nie zawiera.
Powyższego stanowiska - zdaniem Sądu Apelacyjnego - nie podważa uregu-
lowanie zawarte w art. 31 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń
społecznych (Dz.U. Nr 137, poz. 887), który stanowi, że do należności z tytułu skła-
dek wymienionych w tym przepisie, a więc i do należności z tytułu współodpowie-
dzialności małżonka dłużnika - stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatko-
wej. Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych weszła w życie z dniem 1 stycznia
1999 r., z wyjątkiem między innymi art. 24-31, które weszły w życie po upływie 14 dni
od dnia ogłoszenia ustawy. Przepis art. 31 wszedł w życie z dniem 25 listopada 1998
r. W dacie wydania decyzji przez organ rentowy nie obowiązywały już przepisy o roz-
ciągnięciu przepisów o zobowiązaniach podatkowych na składki, a art. 31 ustawy o
systemie ubezpieczeń społecznych jeszcze nie obowiązywał. Oznacza to - w ocenie
Sądu Apelacyjnego - że nie było podstaw prawnych do nałożenia obowiązku zapłaty
składek na wnioskodawcę.
W kasacji od powyższego wyroku organ rentowy zarzucił naruszenie prawa
materialnego przez błędną wykładnię przepisów: „art. 332 ordynacji podatkowej, po-
przez przyjęcie, że do odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe
powstałe przed 1 stycznia 1998 r. nie stosuje się przepisów ustawy o zobowiąza-
niach podatkowych, art. 341 § 1 i § 2 ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że z
dniem wejścia w życie tej ustawy, utraciło moc rozporządzenie Rady Ministrów z dnia
16 lutego 1989 r. oraz art. 41 ustawy o zobowiązaniach podatkowych przez jego nie-
zastosowanie w sprawie”. Domaga się zmiany zaskarżonego wyroku i oddalenia
apelacji. Jako zarzut ewentualny skarżący wskazał na naruszenie art. 26 i 29 Ordy-
nacji podatkowej w związku z art. 31 i 109 ustawy o systemie ubezpieczeń społecz-
nych, co - zdaniem skarżącego - uzasadnia uchylenie wydanych w sprawie wyroków
oraz decyzji organu rentowego z dnia 7 sierpnia 1998 r. i umorzenie postępowania.
5
Sąd Najwyższy zważył, co następuje:
Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach
podatkowych w związku z § 1 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 lutego
1989 r. w sprawie rozciągnięcia przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych
na niektóre rodzaje świadczeń pieniężnych oraz określenia właściwości organów po-
datkowych w zakresie umarzania zaległości podatkowych (Dz.U. Nr 6, poz. 10 ze
zm.) do należności Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu składek na ubezpie-
czenie społeczne miały zastosowanie przepisy art. 14-17, 20, 21, 23-29 i art. 30 ust.
4 oraz art. 40-49 ustawy. Stosownie do art. 343 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.
- Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) z dniem wejścia w życie tej
ustawy, tj. z dniem 1 stycznia 1998 r., utraciła moc ustawa o zobowiązaniach podat-
kowych. Przepisy przejściowe ordynacji podatkowej przewidują jednak przypadki
dalszego stosowania przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych do zdarzeń
prawnych zaistniałych pod rządami tej ustawy. Między innymi, według art. 332 do
odpowiedzialności osób trzecich, o których mowa w ustawie o zobowiązaniach po-
datkowych, z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed wejściem w życie
ordynacji podatkowej, stosuje się przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych.
Należy przyjąć, że wymieniony przepis ordynacji podatkowej znajduje zasto-
sowanie w sprawie. Stanowisko Sądu Apelacyjnego, według którego przepis ten nie
może znaleźć zastosowania po wejściu w życie Ordynacji podatkowej zostało oparte
na założeniu, że skoro z dniem jej wejścia w życie utraciła moc ustawa o zobowiąza-
niach podatkowych, to utraciło również moc rozporządzenie Rady Ministrów z 1989 r.
wydane na podstawie tej ustawy i rozciągające jej moc na zaległości z tytułu nieuisz-
czonych składek - nie jest trafne. Pozbawiając mocy określony akt prawny w związku
z wejściem w życie nowych przepisów, ustawodawca niejednokrotnie zamieszcza w
ustawie nowej klauzule przejściowe, przewidujące w ściśle określonym zakresie dal-
sze stosowanie przepisów ustawy dawnej. W Ordynacji podatkowej przykładem
takiej regulacji jest powołany wyżej art. 332. W związku z nieopłaceniem składek na
ubezpieczenie społeczne przez Krystynę D. doszło do powstania zaległości podat-
kowej w rozumieniu ustawy o zobowiązaniach podatkowych w związku z rozporzą-
dzeniem Rady Ministrów z 1989 r. Nie opłacona w terminie składka na ubezpieczenie
społeczne stanowi zaległość podatkową. Niewątpliwie zaległość ta powstała przed
dniem wejścia w życie Ordynacji podatkowej, tj. przed dniem 1 stycznia 1998 r.,
6
ponieważ składki nie zostały opłacone za okres od stycznia 1996 r. do grudnia 1997
r. Według art. 41 ustawy o zobowiązaniach podatkowych małżonek podatnika
odpowiada solidarnie z podatnikiem za jego zaległości podatkowe powstałe w czasie
trwania małżeństwa. Równocześnie, zgodnie z art. 40, jest on osobą trzecią w rozu-
mieniu tej ustawy, która odpowiada za zaległości podatkowe podatnika, jeżeli zacho-
dzą przewidziane w ustawach okoliczności. Doktryna i judykatura zgodnie stoją na
stanowisku, że osobami trzecimi w rozumieniu art. 40 ust. 1 są podmioty wymienione
w art. 41 do 48a ustawy, tzn. również małżonek podatnika (art. 41). Dla realizacji
odpowiedzialności z tytułu zaległości podatkowych osób trzecich ustawa o zo-
bowiązaniach podatkowych wymaga w art. 40 ust. 1 zdanie 2 wydania odrębnej de-
cyzji (por. wyrok Sądu Najwyższego z 26 listopada 1987 r., III ARN 25/87, OSNC
1989 z. 12, poz. 207). W rozpoznawanej sprawie 7 sierpnia 1998 r. organ rentowy
wydał decyzję zobowiązującą Stefana D. do uiszczenia zaległości składkowych. De-
cyzje wydawane w trybie art. 40 nie kreują nowego zobowiązania podatkowego, sta-
nowią jedynie formę, w jakiej organy podatkowe żądają spełnienia zobowiązania po-
datkowego przez osoby trzecie za określonego podatnika (por. wyrok NSA z 24
stycznia 2000 r., I SA/Lu 1443/98; wyrok NSA z 31 marca 1995 r., SA/Wr 1971/94,
Wokanda 1995 nr 11 s. 34, w którym Sąd wyraźnie mówi o wydaniu decyzji deklara-
toryjnej w związku z odpowiedzialnością osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe,
które powstało bez wydania decyzji ustalającej jego wysokość, bowiem obowiązek
wykonania zobowiązania wynikał wprost z ustawy).
W uzasadnieniu wyroku Sąd Apelacyjny odwołał się do wyroku Sądu Najwyż-
szego z dnia 29 lipca 1999 r., II UKN 58/99 (OSP 2001 z. 3, poz. 38 z aprobującą
glosą R.Mastalskiego) i zawartej w uzasadnieniu tego wyroku argumentacji. To od-
wołanie się jest chybione, ponieważ powołany wyrok dotyczy kwestii, czy po wejściu
w życie Ordynacji podatkowej można w drodze rozporządzenia rozciągnąć jej prze-
pisy na inne rodzaje świadczeń pieniężnych niż wymienione w art. 2 § 1 i 2 tej
ustawy, podczas gdy w rozpoznawanej sprawie kwestia sprowadza się do dalszego
obowiązywania ustawy o zobowiązaniach podatkowych w zakresie odpowiedzialno-
ści z tytułu zaległości podatkowych (składkowych) powstałych przed dniem wejścia w
życie Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie nie ma znaczenia okolicz-
ność, czy i w jakim zakresie, w związku z art. 343 Ordynacji podatkowej, po dniu 1
stycznia 1998 r. obowiązywało nadal rozporządzenie Rady Ministrów z 1989 r.
7
Jak wynika z powyższych rozważań zarzut kasacji naruszenia art. 332 Ordy-
nacji podatkowej jest zasadny. W świetle powyższych wywodów zasadny jest rów-
nież zarzut naruszenia art. 41 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Art. 41 tej
ustawy nie może jednak być stosowany w sposób samodzielny, ponieważ do prze-
słanek odpowiedzialności małżonka podatnika mają zastosowanie ogólne zasady
odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe, w tym wyrażona w art.
40 ust. 2 ustawy zasada, że organ podatkowy odstąpi od orzeczenia odpowiedzial-
ności podatkowej ze względu na zasady współżycia społecznego lub inne ważne
względy społeczno-gospodarcze. Sąd Apelacyjny nie badał, czy w sprawie zacho-
dziła wymieniona ujemna przesłanka odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości
podatkowe podatnika. Uzasadnia to uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie
sprawy Sądowi Apelacyjnemu-Sądowi Pracy i Ubezpieczeń Społecznych do ponow-
nego rozpoznania (art. 39319
KPC). O kosztach orzeczono na podstawie art. 108 § 2
KPC.
========================================