Pełny tekst orzeczenia

WYROK

W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ

Dnia 20 maja 2014 r.

Sąd Apelacyjny w Łodzi, III Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych

w składzie:

Przewodniczący: SSA Jacek Zajączkowski

Sędziowie: SSA Anna Szczepaniak-Cicha (spr.)

SSA Iwona Szybka

Protokolant: st.sekr.sądowy Aleksandra Słota

po rozpoznaniu w dniu 7 maja 2014 r. w Łodzi

sprawy (...) - W. A. (1), M. S. (1), J. A. (1), (...) Spółka Jawna w Ż. przy udziale zainteresowanego J. G. (1)

przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych II Oddziałowi w Ł.

o wysokość podstawy wymiaru składek,

na skutek apelacji wnioskodawcy

od wyroku Sądu Okręgowego w Łodzi

z dnia 20 grudnia 2013 r., sygn. akt: VIII U 315/13,

oddala apelację.

Sygn. akt III AUa 367/14

UZASADNIENIE

Decyzją z dnia 7 maja 2010 roku, zastąpioną decyzją z dnia 5 lipca 2010 roku, Zakład Ubezpieczeń Społecznych II Oddział w Ł. określił wysokość podstaw wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne (emerytalne i rentowe, chorobowe i wypadkowe) oraz ubezpieczenie zdrowotne J. G. (1) z tytułu zatrudnienia u płatnika składek (...) Spółka Jawna W. A., S. S., J. A., M. S. z siedzibą w Ż. za okres od października 2004 roku do marca 2005 roku i od maja 2005 roku do grudnia 2009 roku. Kwoty podstaw wymiaru składek zostały określone w decyzji w zestawieniu tabelarycznym. W uzasadnieniu organ rentowy wskazał, że płatnik składek, na podstawie dodatkowej umowy zawartej z pracownikiem J. G. (1), we wskazanym w decyzji okresie wypłacał mu miesięczny ekwiwalent w kwocie 1.500 zł, w łącznej kwocie 93.000 zł za używanie narzędzi, materiałów i sprzętu stanowiącego własność pracownika, jednakże w istocie ekwiwalent ten był wynagrodzeniem, od którego nie zostały odprowadzone należne składki. Wypłacając ekwiwalent płatnik dokonał czynności prawnej dyssymulowanej stwarzając pozór dokonania jednej czynności prawnej, podczas gdy w rzeczywistości dokonano innej czynności prawnej - ukrywania pod pozorem ekwiwalentu innych świadczeń, w tym wypadku wynagrodzenia. Tym samym ZUS stanął na stanowisku, iż zawarcie powyższej umowy miało na celu obejście przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

W odwołaniu z dnia 23 czerwca 2010 roku płatnik składek domagał się zmiany decyzji poprzez ustalenie, że kwoty wypłacone J. G. (1) tytułem ekwiwalentu pieniężnego za używanie narzędzi, materiałów, urządzeń, materiałów eksploatacyjnych i sprzętu stanowiącego jego własność, nie stanowią podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Od decyzji z dnia 5 lipca 2010 roku spółka odwołała się w dniu 11 sierpnia 2010 roku, wnosząc jak w odwołaniu z dnia 23 czerwca 2010 roku. Nadto domagała się zasądzenia od ZUS kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według sześciokrotności stawki określonej w normach przepisanych. Zainteresowany J. G. (1) przyłączył się do stanowiska odwołującej spółki. Zakład Ubezpieczeń Społecznych II Oddział w Ł. wnosił o oddalenie odwołania.

Wyrokiem z dnia 3 lutego 2012 roku Sąd Okręgowy w Łodzi zmienił zaskarżoną decyzję ZUS z dnia 5 lipca 2010 roku. w ten sposób, że ustalił, że nie podlegają zaliczeniu do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, chorobowe, wypadkowe i zdrowotne J. G. (1) z tytułu zatrudnienia w (...) Spółce Jawnej W. A., S. S., J. A., M. S. kwoty wypłaconego J. G. (1) ekwiwalentu pieniężnego za używanie narzędzi, materiałów, urządzeń, sprzętu komputerowego i oprogramowania stanowiących jego własność, w okresie od 1 października 2004 roku do 31 marca 2005 roku i od 1 maja 2005 roku do 31 grudnia 2009 roku W punkcie 2 wyroku Sąd zasądził od ZUS na rzecz płatnika kwotę 180 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego i oddalił wniosek pełnomocnika spółki o koszty zastępstwa procesowego w pozostałej części.

Na skutek apelacji organu rentowego Sąd Apelacyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 20 grudnia 2012 roku uchylił zaskarżony wyrok i sprawę przekazał Sądowi Okręgowemu do ponownego rozpoznania i orzeczenia o kosztach procesu za obie instancje. We wskazaniach co do dalszego postępowania Sąd drugiej instancji zlecił Sądowi Okręgowemu przeprowadzenie postępowania dowodowego w kierunku wynikającym z przedstawionych przez Sąd Apelacyjny rozważań. W konsekwencji zlecił zbadanie warunków umowy z dnia 1 października 2004 roku pod kątem wysokości ustalonego dla pracownika ekwiwalentu oraz poziomu przychodów płatnika składek, a także wskazał na brak ustaleń, czy spółka w ogóle posiada jakieś komputery, z których korzystają w pracy inne osoby, a tylko w przypadku stanowiska pracy księgowego podjęła decyzję o inwestowaniu znaczących - w świetle wysokości wynagrodzenia tego pracownika - kwot w narzędzia, materiały i sprzęt stanowiący jego własność, co pozwoli na rzetelną ocenę umowy z dnia 1 października 2004 roku przez pryzmat przesłanek z art. 58 k.c.

W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Sąd Okręgowy w Łodzi wyrokiem z dnia 20 grudnia 2013 roku odwołanie płatnika składek oddalił.

Sąd Okręgowy ustalił, że wspólnikami w spółce jawnej (...) z siedzibą w miejscowości Ż. (gmina K.) są W. A. (1), S. S. (2), J. A. (1) i M. S. (1). Udziały W. A. (1) i J. A. (1) w spółce wynoszą po 30%, S. S. (2) i M. S. (1) po 20 %. Przedmiotem działalności spółki jawnej (...) jest produkcja chemii gospodarczej - środków myjących i czyszczących. W. A. (1) zajmuje się w spółce sprawami finansowymi i kadrowymi, J. A. (1) produkcją i technologią a S. S. (2) i M. S. (1) sprawami socjalno - bytowymi i pozyskiwaniem nowych klientów. W. A. (1) dokonuje także czynności z zakresu bieżącego zarządu i podejmuje w spółce zasadnicze decyzje.

Zainteresowany J. G. (1) jest zatrudniony w Spółce (...)” od dnia 15 września 2004 roku. W okresie od 15 września 2004 roku do 15 grudnia 2004 roku był zatrudniony na podstawie umowy o pracę zawartej na okres próbny w pełnym wymiarze czasu pracy na stanowisku głównego księgowego z miesięcznym wynagrodzeniem w wysokości 4.000 zł brutto plus do 20% „premii uznaniowej według regulaminu wynagradzania”. W okresie od 16 grudnia 2004 roku do 11 grudnia 2007 roku zainteresowany pracował na podstawie umowy o pracę na czas określony na tych samych warunkach, co w umowie z dnia 15 września 2004 roku, przy czym od dnia 1 grudnia 2006 roku jego wynagrodzenie wzrosło do 4.200 zł brutto plus do 20% premii, a od 1 września 2007 roku - do 4.400 zł brutto plus do 20% premii. Od dnia 12 grudnia 2007 roku zainteresowany jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę zawartej na czas nie określony w pełnym wymiarze czasu pracy na stanowisku głównego księgowego, z miesięcznym wynagrodzeniem w wysokości 4.400 zł brutto plus do 20% premii.

W dniu 15 września 2004 roku zainteresowany otrzymał zakres czynności na piśmie. W zakresie obowiązków ogólnych J. G. (1) określono m.in. dostarczanie właścicielom, wspólnikom firmy, aktualnej rzetelnej informacji o stanie finansowym Spółki, organizację, koordynowanie i monitorowanie wszystkich księgowych aspektów działalności firmy, prowadzenie dokumentacji podatkowej, a w zakresie obowiązków szczegółowych - stałą analizę wyników finansowych firmy, prowadzenie dokumentacji sprzedaży, kontrolę, dekretowanie i wprowadzanie zmian do systemu księgowego, rozliczanie i księgowanie wypłat wynagrodzeń pracowniczych, premii oraz zwrotów kosztów, stalą analizę i kontrolę kosztów działalności Spółki, opracowywanie analiz dla poszczególnych sieci, wykonywanie raportów, przesyłanie sieciom sprzedaży analiz i raportów sprzedaży.

W piśmie z dnia 1 października 2004 roku pracodawca, powołując się na art. 21 pkt. 13 ustawy z dnia 26 lipca 2001 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyznał zainteresowanemu ekwiwalent w wysokości 1.500 zł miesięcznie za używane narzędzia, materiały i sprzęt stanowiący własność pracownika. W piśmie tym J. G. (1) oświadczył, że jest właścicielem sprzętu komputerowego w postaci: komputera T. (...), oprogramowania i programu użytkowego, drukarki H. oraz dostępu internetowego do korzystania z informacji na bazie (...), (...) i w postaci Acrobat Reader oraz m.in. PDF, phd, gif niedostępnych w firmie (...). Pismo podpisali zainteresowany, jako główny księgowy firmy oraz W. A. (1), jako współwłaściciel firmy (...).

Zainteresowany został zatrudniony w (...) w miejsce zwolnionego w miesiącu sierpniu 2004 roku innego pracownika - głównego księgowego. W ostatnim kwartale 2004 roku okazało się, że jest wiele dodatkowych czynności, których nikt nie potrafił w firmie wykonać prawidłowo. Wynikało to z braku oprogramowania, braku sprzętu, a także ze szczupłości obsady w biurze, w którym pracowały trzy osoby. W związku z tym zainteresowany zaczął wykonywać dodatkowe czynności, poza obowiązkami głównego księgowego wynikającymi z umowy. Te dodatkowe czynności obejmowały obsługę sieci handlowej w postaci sporządzania analiz, ułożenia logistycznego, asortymentowego dla odbiorów i wynikającego ze specyfikacji sieci odbiorczej. W ramach sieci pracowało kilkunastu odbiorców, którzy rządzili się swoimi prawami, mieli swoje wymagania logistyczne, np. dokonywanie analizy dostaw według asortymentu, według koloru, według kodu (...), według kodu specyficznego dla danego odbiorcy. Te żądania odbiorców bywały rozmaicie skonkretyzowane, na przykład odnośnie poszczególnych wag na dany wyrób, chodziło przy tym o spełnienie wymagań wynikających z ustawy o gospodarce odpadami, tzw. opłatę produktową. Po okresie próbnym, trwającym kilka tygodni, zainteresowanemu zmieniono zakres obowiązków. Dodatkowo dodano obowiązki wyżej wymienione i pracownik na ich przyjęcie się zgodził. Czynności te nie wchodziły w zakres obowiązków zainteresowanego od początku zatrudnienia, zostały określone jako zadania dodatkowe. Pracodawca ustalił z zainteresowanym, że firma nie ma środków i sprzętu na wykonanie dodatkowych zadań, ustalono więc, że zainteresowany będzie używał swojego sprzętu do wykonania tych zadań. Wynagrodzenie J. G. (1) po tym, jak zwiększono mu zakres obowiązków, nie zmieniło się. Zainteresowany nie otrzymał z tego tytułu także żadnych dodatków. Wynagrodzenie zasadnicze obejmowało zakres obowiązków głównego księgowego, to jest do prowadzenia spraw podatkowych i księgowych, nie było wypłacane wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych. Premia także nie uwzględniała faktu pracy w czasie ponadnormatywnym.

W latach 2004-2009 (...) współpracowała z 18-20 korporacjami. Zainteresowany opracowywał dla nich analizy, symulacje, specyfikacje. W ramach swych obowiązków tworzył zestawienia asortymentowo - wagowe, rozliczał udział kosztów dystrybucji, wystawiał faktury, a także weryfikował je i księgował. Dziennie J. G. (1) musiał wykonać 8-20 zestawów dokumentów otrzymywanych od wymienionych korporacji. Liczba kontrahentów firmy (...) gwałtowanie wzrosła w latach 2007-2009, do około 300 podmiotów.

Zainteresowany był odpowiedzialny za terminowość podatkową i sprawozdawczą, musiał być dyspozycyjny. Ustalił z pracodawcą, że w związku z tym, iż zwiększony został zakres jego obowiązków, a on posiada odpowiedni sprzęt i materiały, będzie otrzymywał kwotę ryczałtową tytułem ekwiwalentu w wysokości 1.500 zł miesięcznie. Ustalając wysokość tej kwoty pod uwagę wzięto fakt, że główny księgowy musiał być osobą mobilną, samodzielną, terminową. Uwzględniono również zużycie sprzętu, materiałów, oprogramowania, narzędzi, w tym telefonu komórkowego, drukarki, dostępu do Internetu. Zainteresowany musiał być osiągalny pod telefonem, potrzebował dostępu do Internetu, który w firmie był tylko na jednym stanowisku.

Z dalszych ustaleń Sądu wynika, że wysokość ekwiwalentu była przez strony umowy o pracę negocjowana. Zainteresowany potrzebował zaopatrzenia w sprzęt w postaci minimum dwóch stanowisk laptopów z drukarkami wyposażonymi w dostęp do Internetu ( (...)). J. G. (1) posiadał wówczas kupiony trzy miesiące wcześniej laptop typu T. wraz z drukarką, skanerem, telefon, dostęp do Internetu. Zainteresowany wyliczył wartość zużycia sprzętu według zasady, zgodnie z którą zużycie sprzętu elektronicznego wynosi 36 miesięcy przy zastosowaniu stawki dopuszczalnej. Oznacza to wzięcie pod uwagę wartości laptopa i podzielenie go przez 36 miesięcy. Daje to kwotę ekwiwalentu za komputer. Dodatkowo zainteresowany wziął pod uwagę zakup materiałów, tonerów, papieru, narzędzi informatycznych, licencji, programów umożliwiających wykonanie własnych analiz, programów, zestawień. Programy, które uwzględnił to P. - program do obróbki graficznej, C. - program do wykonania własnego oprogramowania. Przy zakupie komputera podstawowe licencje na programy znajdowały się już w komputerze. Zainteresowany aktualizował i wymieniał oprogramowanie, gdy zmieniały się systemy i wprowadzano nowe wersje, to starsze wersje plików nie współpracowały z nowymi. Nadto kontrahenci przysyłali nowsze pliki i aby je otwierać trzeba było mieć bardziej nowoczesne narzędzia. Zainteresowany wymieniał telefony, a także bezprzewodowy dostęp do Internetu. Ustalając wysokość ekwiwalentu zainteresowany brał pod uwagę serwis sprzętowy na poziomie 200 zł. Na początku J. G. (1) woził laptop ze sobą, ale to narażało go na uszkodzenie, nadto był niekompatybilny z systemem w spółce (...), dlatego zainteresowany kupił drugi zestaw. Dwa laptopy zostały wzięte pod uwagę od początku przy ustalaniu wysokości ekwiwalentu. Zainteresowany wymieniał sprzęt przy intensywnym co dwa lata. Korzystał jednocześnie z dwóch drukarek, druga była wymieniana dwa albo trzy razy, komputer średnio wymieniał co 2,5 roku.

Spółka (...) pracuje w godzinach od 8.00 do 16.00. Zainteresowany pracę świadczył w wymiarze pełnego etatu, w siedzibie firmy pracował przez 8 godzin od 8.00 do 16.00. Dodatkowo zainteresowany pracował w domu. Zakres obowiązków księgowego był tak obszerny, że aby je zrealizować musiał również pracować w domu - codziennie, także w dni wolne do pracy, w soboty i podczas urlopu.

Ekwiwalent od 2004 roku jest wypłacany cały czas w takiej samej wysokości. Kwotę 1.500 zł miesięcznie zainteresowany otrzymywał bez dokumentowania ponoszonych kosztów, to jest bez przedstawienia comiesięcznego rozliczenia zakupu i eksploatacji sprzętu. Zainteresowany nie przedkładał także pracodawcy rachunków za zakupiony sprzęt i oprogramowanie. Pracując w (...) J. G. (1) nie świadczył pracy na rzecz innego pracodawcy, nie prowadził również własnej działalności gospodarczej, nie miał z żadnym podmiotem zawartych umów zlecenia czy umów o dzieło.

W okresie od 18 lutego 2010 roku do 15 marca 2010 roku ZUS przeprowadził u płatnika składek Spółki Jawnej (...)” w Z. kontrolę w zakresie prawidłowości i rzetelności obliczania, potrącania i opłacania składek na ubezpieczenie społeczne i innych składek oraz zgłaszania do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego. Kontrolą objęto okres od 1 stycznia 2001 roku do 31 grudnia 2009 roku. W trakcie kontroli J. G. (1) przedłożył kserokopie faktur z dnia 13 listopada 2007 roku na kwotę 4.750 zł oraz z dnia 22 grudnia 2006 roku na kwotę 4.674,50 zł. Organ rentowy, na podstawie zeznań ubezpieczonego i załączonych kserokopii faktur zakupu, ustalił koszty używania sprzętu na łączną kwotę 34.324,50 zł, w tym zakup komputerów 16.924,50 zł, oprogramowania i literatury 5.000 zł, koszty materiałów eksploatacyjnych 12.400 zł (200 zł x 62 miesiące). Na podstawie powyższych danych, rozliczając okres amortyzacji komputerów na 24 miesiące, ZUS ustalił ekwiwalent miesięczny w następującej wysokości: za okres od października 2004 roku do marca 2005 roku i od maja 2005 roku do października 2006 roku - 593,50 zł miesięcznie, za listopad 2006 roku - 281 zł, za okres od grudnia 2006 roku do listopada 2007 roku - 476 zł, za okres od grudnia 2007 roku do listopada 2008 roku - 674 zł miesięcznie, za okres od grudnia 2008 roku do listopada 2009 roku - 479 zł miesięcznie, za grudzień 2009 roku - 281 zł. Różnica pomiędzy świadczeniem pieniężnym wypłaconym zainteresowanemu w kwocie 1.500 zł miesięcznie a przyjętymi kwotami ekwiwalentu, dała następujące wartości miesięcznego przychodu: za okres od października 2004 roku do marca 2005 roku i od maja 2005 roku do października 2006 roku - 906,50 zł miesięcznie, za listopad 2006 roku - 1.219 zł, za okres od grudnia 2006 roku do listopada 2007 roku - 1.024 zł, za okres od grudnia 2007 roku do listopada 2008 roku - 826 zł miesięcznie, za okres od grudnia 2008 roku do listopada 2009 roku - 1.021 zł miesięcznie, za grudzień 2009 roku - 1.219 zł. Od ustalonego przychodu, stanowiącego różnicę wypłaconego przychodu pomniejszonego o rzeczywiste koszty używania materiałów, sprzętu i narzędzi w okresie od października 2004 roku do grudnia 2009 roku, płatnik nie deklarował składek na ubezpieczenia społeczne za zainteresowanego.

W piśmie z dnia 26 lutego 2010 roku J. G. (1) przedstawił pracodawcy zestawienie kosztów ponoszonych w związku z korzystaniem z własnego sprzętu dla zapewnienia wykonania zadań głównego księgowego. Wskazał, że na koszty złożyły się: komputer T. (...) zakupiony w 2004 roku za kowtę 7.500 zł, komputer S. Jujitsu zakupiony w grudniu 2006 roku za kwotę 4.674,50 zł, komputer A. (...) zakupiony w listopadzie za kwotę 4.750 zł, komputer A. zakupiony w 2008 roku za kwotę 4.750 zł. Wskazał, że zapewnienie zakresu zadań wymaga ciągłego używania zestawu dwóch laptopów. Wyliczona przez zainteresowanego amortyzacja dwóch laptopów wraz z dodatkowym oprzyrządowaniem, oprogramowaniem i innym sprzętem rozliczona na dwa lata wyniosła miesięcznie 1.506 zł. Na kwotę tę złożyły się:

- amortyzacja jednego laptopa - miesięcznie 195 zł;

- amortyzacja drugiego laptopa - miesięcznie 198 zł;

- koszt zakupu materiałów biurowych i peryferia - miesięcznie średnio 200 zł;

- zakup dwóch drukarek rocznie równy 1.200 zł - miesięcznie 100 zł;

- tonery 8 sztuk x 125 zł równe 1.000 zł - miesięcznie 83 zł;

- programy użytkowe i licencje równe 3.600 zł - miesięcznie 300 zł;

- Internet - miesięcznie 80 zł;

- serwis sprzętu, naprawy - miesięcznie 100 zł;

- indywidualne oprogramowania własne równe 3.000 zł - miesięcznie 250 zł.

Rozliczenie kosztów przedstawione w piśmie z dnia 26 lutego 2010 roku zainteresowany sporządził już w związku z kontrolą wszczętą przez ZUS u płatnika, wcześniej takich rozliczeń nie sporządzał.

Z ustaleń Sądu wynika, że J. G. (1) udokumentował zakup następującego sprzętu w latach 2004-2009:

- komputera S. F. w dniu 22 grudnia 2006 roku za kwotę 4.674,50 zł,

- komputera A. w dniu 13 listopada 2007 roku za kwotę 4.750 zł,

- notebooka A. z oprogramowaniem w dniu 15 czerwca 2009 roku za kwotę 3.450 zł,

(kserokopie faktur k. 16-17, faktury k. 407). Za okres przypadający po roku 2009 zainteresowany udokumentował zakup następującego sprzętu:

- notebooka A. w dniu 12 lutego 2010 roku za kwotę 4.959,30 zł,

- notebooka A. z oprogramowaniem w dniu 30 września 2010 roku za kwotę 3.900 zł,

- notebooka Samsung w dniu 7 maja 2012 roku za kwotę 2.199 zł,

- notebooka D. w dniu 15 maja 2012 roku za kwotę 2.799 zł.

J. G. (1) udokumentował także zakup usług telekomunikacyjnych telefonu i dostępu do Internetu za lata 2008-2012.

Sąd podkreślił, że brak jest konkretnych informacji o dochodzie czy stracie Spółki Jawnej (...) w okresie od stycznia 2004 roku do grudnia 2009 roku z uwagi na zniesienie obowiązku składania zeznań podatkowych o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podmioty będące spółkami jawnymi. W okresie od stycznia 2004 roku do grudnia 2012 roku (...) składała deklaracje VAT-7, w których wykazywała sprzedaż towarów i usług. Sprzedaż wyniosła: w roku 2004 - łącznie kwotę 6.272.277 zł, w roku 2005 - łącznie kwotę 7.048.587 zł, w roku 2006 - łącznie kwotę 7.511.033 zł, w roku 2007 - łącznie kwotę 9.149.522 zł, w roku 2008 - łącznie kwotę 6.612.222 zł, w roku 2009 - łącznie kwotę 5.784.876 zł, w roku 2010 - łącznie kwotę 5.704.472 zł, w roku 2011 - łącznie kwotę 4.891.659 zł, w roku 2012 - łącznie kwotę 4.072.634 zł.

Natomiast w deklaracjach PIT-36L o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) S. S. (2):

- w roku 2004 z działalności gospodarczej wykazała własny dochód w kwocie 139.161,81 zł. Dochód spółki określiła na kwotę 695.809,06 zł;

- w roku 2005 z działalności gospodarczej wykazała własny dochód w kwocie 201.856,49 zł. Dochód spółki określiła na kwotę 1.009.282,46 zł;

- w roku 2006 z działalności gospodarczej wykazała własny dochód w kwocie 191.111,65 zł. Dochód spółki określiła na kwotę 955.558,25 zł;

- w roku 2007 z działalności gospodarczej wykazała własny dochód w kwocie 302.952,92 zł. Dochód spółki określiła na kwotę 1.514.764,63 zł;

- w roku 2008 z działalności gospodarczej wykazała własny dochód w kwocie 135.971,58 zł. Dochód spółki określiła na kwotę 679.857,86 zł;

- w roku 2009 z działalności gospodarczej wykazała własny dochód w kwocie 227.321,80 zł. Dochód spółki określiła na kwotę 1.136.609,02 zł;

- w roku 2010 z działalności gospodarczej wykazała własny dochód w kwocie 208.021,59 zł. Dochód spółki określiła na kwotę 1.040.107,96 zł;

- w roku 2011 z działalności gospodarczej wykazała własny dochód w kwocie 153.412,89 zł. Dochód spółki określiła na kwotę 767.064,43 zł;

- w roku 2012 z działalności gospodarczej wykazała własny dochód w kwocie 78.911,17 zł. Dochód spółki określiła na kwotę 394.555,84 zł.

M. S. (1) wykazując własne dochody z działalności gospodarczej wykazał dochody spółki w latach 2004-2012 w kwotach identycznych jakie podała S. S. (2). Według zestawienia środków trwałych własnych za rok 2007, 2008 i 2009 spółka posiadała komputery plus oprzyrządowanie i drukarki, w tym komputery i notebooki, przypisane do stanu M. S. (1), biura E. A., księgowości.

W tak ustalonym stanie faktycznym Sąd pierwszej instancji uznał odwołanie płatnika składek za niezasadne. Sąd zaznaczył, że w sprawie nie było przedmiotem sporu to, czy J. G. (1) należy się w ogóle ekwiwalent za używane narzędzia, materiały i sprzęt stanowiący jego własność, lecz wysokość tego ekwiwalentu. Spór dotyczył kwestii, czy kwoty wypłacane zainteresowanemu, ponad wysokość ustaloną przez organ rentowy, uznać za ukryte wynagrodzenie za pracę, którego pracodawca jako podstawę do należnych składek nie zadeklarował. Organ rentowy nie kwestionował bowiem zasadności wypłaty na rzecz J. G. (1) ekwiwalentu za używanie własnego sprzętu komputerowego w spornym okresie, ale jedynie do wysokości wynikającej z oszacowanej amortyzacji. Na podstawie przedłożonych kserokopii faktur (za zakup dwóch komputerów na łączną kwotę 9.424,50 zł ) oraz wyjaśnień J. G. (1) ZUS ustalił, że koszty poniesione przez pracownika wyniosły łącznie 34.324,50 zł, w tym z tytułu zakupu komputerów 16.924,50 zł, oprogramowania i literatury 5.000 zł oraz kosztów materiałów eksploatacyjnych 12.400 zł (200 zł x 62 miesiące). Na podstawie tychże danych organ rentowy dokonał rozliczenia amortyzacji komputerów na okres 24 miesięcy. Różnica pomiędzy świadczeniem pieniężnym wypłaconym zainteresowanemu w kwocie 1.500 zł miesięcznie a przyjętymi kwotami ekwiwalentu, dała następujące wartości miesięcznego przychodu zainteresowanego pracownika: za okres od października 2004 roku do marca 2005 roku i od maja 2005 roku do października 2006 roku - 906,50 zł miesięcznie, za listopad 2006 roku - 1.219 zł, za okres od grudnia 2006 roku do listopada 2007 roku - 1.024 zł, za okres od grudnia 2007 roku do listopada 2008 roku - 826 zł miesięcznie, za okres od grudnia 2008 roku do listopada 2009 roku - 1.021 zł miesięcznie, za grudzień 2009 roku - 1.219 zł. Kwoty te organ rentowy dodał do miesięcznego wynagrodzenia pracownika otrzymując tym samy podstawy wymiaru składek wymienione w załączniku do skarżonej decyzji. Te właśnie miesięczne przychody pracownika, obliczone jako różnica pomiędzy wypłaconym zainteresowanemu ekwiwalentem w kwocie 1.500 zł miesięcznie a uznanymi przez ZUS rzeczywistymi kosztami używania materiałów, sprzętu i narzędzi, stanowiły oś sporu. Sąd Okręgowy podkreślił, że powierzenie J. G. (1) od ostatniego kwartału 2004 roku zwiększonego zakresu obowiązków nie przełożyło się na wzrost wynagrodzenia zasadniczego, na co wskazują zeznania zainteresowanego i treść umów o pracę. Wraz ze zwiększonym zakresem obowiązków strony ustaliły wypłatę ekwiwalentu w ryczałtowej kwocie 1.500 zł miesięcznie, który został przez nich określony jako wynagrodzenie za używanie materiałów i sprzętu stanowiących własność zainteresowanego. Sąd zaznaczył, że strony ustalając w październiku 2004 roku wysokość ekwiwalentu nie odniosły go do sporządzonej na piśmie kalkulacji, a kalkulacja kosztów została sporządzona dopiero w lutym 2010 roku, w związku z kontrolą wszczętą przez ZUS u płatnika. Sąd Okręgowy jako wewnętrznie niespójne i nie potwierdzone żadnymi miarodajnymi dowodami z dokumentów ocenił zeznania zainteresowanego odnośnie rzeczywiście poniesionych kosztów używania materiałów, sprzętu i narzędzi. Zauważył, że zainteresowany poza zakupem komputerów (i to nie wszystkich wymienionych przez sobie) oraz poniesionymi kosztami zakupu usług telekomunikacyjnych (telefonu i dostępu do Internetu) nie udokumentował zakupu żadnego innego sprzętu, narzędzi czy materiałów komputerowych. Nie był także w stanie precyzyjnie określić nazw zakupionych oprogramowań ani wartości komputera T., którego zakupu zresztą nie udokumentował. Jeśli chodzi o komputery kupione w objętych sporem latach 2004-2009, to zainteresowany udokumentował zakup tylko trzech komputerów (w dniu 22 grudnia 2006 roku za kwotę 4.674,50 zł, w dniu 13 listopada 2007 roku za kwotę 4.750 zł, w dniu 15 czerwca 2009 roku za kwotę 3.450 zł). Zakupy udokumentowane mieszczą się w kwocie przyjętej przez ZUS. Sąd Okręgowy podzielił stanowisko organu rentowego, że wypłacone zainteresowanemu kwoty przekraczające ustaloną równowartość rzeczywiście poniesionych kosztów używania materiałów, sprzętu i narzędzi, w istocie stanowią dodatkowe wynagrodzenie za pracę wykonywaną w związku z rozszerzonym zakresem obowiązków. Ekwiwalent przyznany zainteresowanemu w wysokości 1.500 zł miesięcznie miał być nie tylko wynagrodzeniem za używane narzędzia, materiały i sprzęt stanowiący jego własność, ale i wynagrodzeniem za pracę związaną z realizacją szerszego zakresu obowiązków. Stwierdzając powyższe Sąd Okręgowy zauważył, że kwota ekwiwalentu była ustalona niezmiennie na tym samym poziomie 1.500 zł i nie uległa zmianie począwszy od października 2004 roku, co sprzeciwia się uznaniu, że przyznana pracownikowi kwota faktycznie odpowiadała wartości używanego przez niego do wykonywania pracy sprzętu, gdyż wartości te na przestrzeni 9 lat musiały się zmieniać. Mając to na uwadze Sąd Okręgowy uznał, że przyznanie zainteresowanemu ekwiwalentu w kwocie przenoszącej ustaloną wartość rzeczywiście poniesionych kosztów używania materiałów, sprzętu i narzędzi nastąpiło w warunkach art. 58 § 1 k.c., tj. w celu obejścia przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Powyższy wyrok zaskarżył apelacją w całości płatnik składek (...) Spółka Jawna W. A., S. S., J. A., M. S. z siedzibą w Z., poprzez swego pełnomocnika. Wyrokowi zarzucił naruszenie:

1) przepisów prawa procesowego, to jest art. 233 § 1 k.p.c.:

- przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, w tym zwłaszcza treści zeznań J. G. (1) oraz wspólników Firmy (...).j. oraz błędne przyjęcie, że płatnik składek przy ustalaniu wysokości ekwiwalentu przewidzianego w porozumieniu z dnia 1 października 2004 roku nie brał pod uwagę ponoszonych przez pracownika kosztów używania narzędzi, materiałów i sprzętu, stanowiących jego własność, a jedynie nakłady jakie (...) poniosłaby, gdyby miała zakupić powołane narzędzia, materiały i sprzęt, podczas gdy ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, iż dla ustalenia wysokości ekwiwalentu podstawą było dokonane przez J. G. (1) wyliczenie kosztów związanych z używaniem własnych narzędzi, materiałów i sprzętu (co strony negocjowały), a wysokość nakładów jakie spółka musiałaby poczynić w celu zakupu stosownych narzędzi, materiałów i sprzętu stanowiła jedynie okoliczność przemawiającą za ekonomiczną zasadnością zawarcia porozumienia z dnia 1 października 2004 roku;

- przez niedokonanie wszechstronnego rozważenia dowodów, w tym zwłaszcza treści zeznań J. G. (1), a także pisma J. G. (1) z dnia 26 lutego 2010 roku oraz błędne przyjęcie (za organem rentowym), że koszty poniesione przez ubezpieczonego w związku z używaniem przy świadczeniu pracy na rzecz Firmy (...).j. własnych materiałów, narzędzi i sprzętu wynosiły łącznie w spornym okresie 34.324,50 zł - podczas gdy z zestawienia sporządzonego przez J. G. (1) wynika, że koszty te wyniosły w spornym okresie nieco ponad 93.000 zł, a kwota ta znalazła swe odzwierciedlenie w zeznaniach składanych przez J. G. (2) na dwóch rozprawach;

- przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów wyrażające się w przyjęciu za okoliczność przemawiającą za odmową przyznania wiarygodności treści zeznań składanych przez J. G. (1) faktu niemożności dokładnego wymienienia przez niego oprogramowania kupowanego w ramach ekwiwalentu oraz niewielkich niespójności w zakresie wskazania ceny laptopa T., podczas gdy był on przesłuchiwany na powołane okoliczności po upływie niemalże 9 lat od dnia ich wystąpienia, występujące nieścisłości mają niewielkie rozmiary (powszechnie występujące w zeznaniach składanych po latach od zdarzenia), a wskazane przez J. G. (1) koszty są rynkowo realne; nadto zainteresowany ani odwołujący nie byli zobowiązani przez żaden przepis prawa do gromadzenia i przechowywania rachunków, faktur VAT i innych dowodów potwierdzających wydatki pracownika (nie może również uciec uwadze, iż księgi rachunkowe podatnik winien przechowywać jedynie przez 5 lat);

- przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów wyrażające się w przyjęciu za okoliczność przemawiającą za odmową przyznania wiarygodności treści zeznań składanych przez J. G. (1) faktu niemożności przedstawienia przez niego rachunków potwierdzających koszty zakupu i serwisowania sprzętu, narzędzi oraz oprogramowania, mimo że zgodnie z porozumieniem zawartym między J. G. (1) a Firmą (...).j. oraz powszechnie obowiązującymi przepisami prawa - nie miał on obowiązku gromadzenia tych dokumentów ani przedstawiania ich pracodawcy, ponieważ wysokość refundowanych mu kosztów używania własnego sprzętu została wynegocjowana między spółką a pracownikiem na podstawie zestawienia kosztów przedstawionego i wynegocjowanego przez J. G. (1) przy zawarciu porozumienia;

- przez błędną, sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego ocenę materiału dowodowego i bezpodstawne przyjęcie, że kwota 1.500 zł nie mogła stanowić odpowiedniego ekwiwalentu za używanie przez pracownika własnych narzędzi, materiałów i sprzętu ponieważ była ona stała na przestrzeni spornego okresu, zaś koszty związane z korzystaniem z narzędzi, materiałów i sprzętu w tym okresie musiały się zmieniać oraz pominięcie okoliczności, że na powołany ekwiwalent składały się koszty, które na przestrzeni czasu z jednej strony wzrastały (np. oprogramowanie, serwis, materiały eksploatacyjne) z drugiej zaś znacząco spadały (zakup komputerów i urządzeń peryferyjnych, koszty Internetu i połączeń telefonicznych), a tym samym wskazana w porozumieniu z dnia 1 października 2004 roku kwota przez cały okres była ekwiwalentna do kosztów ponoszonych przez pracownika;

- poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i przyjęcie wbrew zgromadzonemu w sprawie materiałowi dowodowemu, że kwoty wypłacane J. G. (1) na podstawie porozumienia z dnia 1 października 2004 roku przenosiły ponoszone przez niego koszty związane z używaniem własnych narzędzi, urządzeń i sprzętu przy świadczeniu pracy na rzecz pracodawcy, podczas gdy z dowodów zgromadzonych w sprawie jednoznacznie wynika, że koszty poniesione z tego tytułu przez ubezpieczonego w spornym okresie nieznacznie przekroczyły wysokość otrzymanego ekwiwalentu;

- przez niedokonanie wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że zakres obowiązków J. G. (1) zmienił się w toku zatrudnienia i został rozszerzony o dodatkowe czynności obejmujące obsługę sieci handlowej w postaci sporządzania analiz oraz ułożenia asortymentowo logistycznego dla odbiorców, mimo że wszystkie te obowiązki zamieszczone zostały w dokumencie określającym zakres obowiązków J. G. (1) podpisanym przez pracodawcę i pracownika w dniu zawarcia pierwszej umowy o pracę, tj. w dniu 15 września 2004 roku i niezmienionym w toku zatrudnienia pracownika;

- przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i przypisanie niewspółmiernie istotnego znaczenia okoliczności, że faktyczny zakres czynności realizowanych przez J. G. (1) zwiększył się wraz z zawarciem porozumienia z dnia 1 października 2004 roku, a przy tym całkowite pominięcie faktu, że wszystkie realizowane przez niego „dodatkowe zadania" ujęte zostały w zakresie obowiązków ustalonym już przy zawarciu pierwszej umowy o pracę i przyjętym do wiadomości przez pracownika oraz niemożności realizacji tych zadań przed podpisaniem porozumienia z dnia 1 października 2004 roku z uwagi niedysponowanie przez pracodawcę stosownym sprzętem, narzędziami, oprogramowaniem (w późniejszym okresie obowiązki te były jedynie uszczegółowiane, a nie rozszerzane);

- przez niedokonanie wszechstronnego rozważenia całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i oparcie rozstrzygnięcia wyłącznie na częściowo zakwestionowanych przez Sąd pierwszej instancji (jako niespójnych) zeznaniach J. G. (1) oraz całkowite pominięcie: zeznań W. A. (1), z których wynika, że wysokość ekwiwalentu ustalona została w oparciu o zestawienie kosztów ponoszonych przez pracownika; treści pisma J. G. (1) z dnia 26 lutego 2010 roku, z którego wynika, w jakiej wysokości ponosił koszty związanie z używaniem własnego sprzętu, materiałów i urządzeń przy świadczeniu pracy na rzecz Firmy (...).j.; treści pisma spółki (...) z dnia 23 lutego 2010 roku, zeznań M. S. (1), S. S. (2) oraz J. A. (1) potwierdzających okoliczności zawarcia porozumienia z dnia 1 października 2004 roku oraz intencję stron tego porozumienia ukierunkowaną wyłącznie na zrekompensowanie ubezpieczonemu kosztów używania własnego sprzętu, narzędzi i materiałów (nie zaś przyznanie mu w tej formie dodatkowego wynagrodzenia); treści zeznań J. A. (1) na rozprawie w dniu 20 stycznia 2012 roku, z których wynika, iż fakt zawarcia umowy o korzystanie z własnego sprzętu przez uczestnika w zamian za zapłatę ekwiwalentu podyktowany został koniecznością wprowadzenia do spółki nowego sprzętu i oprogramowania; treści zeznań W. A. (1) złożonych na rozprawie w dniu 9 grudnia 2011 roku, w których stwierdza ona, że korzystanie ze sprzętu stanowiącego własność uczestnika będzie korzystne dla spółki zarówno z punktu widzenia ekonomicznego jak i wygody oraz treści zeznań J. G. (1) złożonych na rozprawie w dniu 6 grudnia 2013 roku (00:23:30), w których stwierdza on, że spółka (...) nie miała stosownego sprzętu na wykonanie zadań związanych ze sprawozdawczością na rzecz kontrahentów, a w związku z tym za racjonalne uznano zawarcie porozumienia z dnia 1 października 2004 r.;

- poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i przyjęcie, wbrew materiałowi dowodowemu zgromadzonemu w toku postępowania, że nie zostało udowodnione, aby kwoty wypłacane J. G. (1) na podstawie porozumienia z dnia 1 października 2004 roku stanowiły wyłącznie ekwiwalent za używanie własnych urządzeń, materiałów i sprzęt (nie stanowiły zaś w żadnym stopniu wynagrodzenia za dodatkowe czynności realizowane przez J. G. (1)), mimo że: bezspornym było, iż J. G. (1) przy wykonywaniu pracy na rzecz Firmy (...).j. wykorzystywał własne materiały, urządzenia i sprzęt; przedstawione w toku postępowania sądowego (jak również na etapie kontroli ZUS) koszty wykorzystywania przez J. G. (1) własnych materiałów, urządzeń i sprzętu w celu świadczenia pracy na rzecz Firmy (...).j. w skali miesięcznej były realne rynkowo oraz co najmniej równe kwocie wypłacanego mu z tego tytułu ekwiwalentu; J. G. (1) nie wykonywał zadań przekraczających zakres jego obowiązków ustalonych już przy zawarciu pierwszej umowy o pracę w dniu 15 września 2004 roku; w czasie trwania stosunku pracy nie doszło do zmiany ustalonego w dokumencie z dnia 15 września 2004 roku zakresu obowiązków J. G. (1); przy ustalaniu wysokości należnego J. G. (1) ekwiwalentu uwzględniano jedynie koszty używania przez ubezpieczonego własnych materiałów, sprzętu i urządzeń w celu świadczenia pracy na rzecz płatnika składek; z całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie jednoznacznie wynika, że kwota wypłacana J. G. (1) na podstawie porozumienia z dnia 1 października 2004 roku miała na celu jedynie zrekompensowanie mu kosztów wykorzystywania przy świadczeniu pracy na rzecz Firmy (...).j. własnych materiałów, sprzętu i urządzeń - w żaden sposób natomiast nie wynika, aby intencją stron stosunku pracy przy zawarciu porozumienia z dnia 1.10.2004 roku było zwiększenie wynagrodzenia należnego J. G. (1); nie zachodzą podstawy do przyjęcia, iż w jakimkolwiek stopniu kwoty wypłacane J. G. (1) na podstawie porozumienia z dnia 1 października 2004 roku stanowią wynagrodzenie za godziny nadliczbowe; z punktu widzenia racjonalnie działającego pracodawcy zawarcie porozumienia z dnia 1 października 2004 roku było uzasadnione, a określona w porozumieniu kwota była ekwiwalentna do kosztów ponoszonych przez ubezpieczonego; wynagrodzenie ustalone bezpośrednio w umowie o pracę zostało zaakceptowane przez obydwie strony i godziwe przy uwzględnieniu rodzaju pracy wykonywanej przez J. G. (1);

2) przepisów prawa materialnego, to jest:

- art. 58 k.c. przez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że porozumienie z dnia 1 października 2004 roku miało na celu obejście ustawy przez wprowadzenie na rzecz J. G. (1) dodatkowego wynagrodzenia nieobjętego składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, podczas gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, iż kwoty wypłacane J. G. (1) miały na celu jedynie zrekompensowanie kosztów korzystania z własnego sprzętu, narzędzi i oprogramowania a tym samym strony zawierając porozumienie z dnia 1 października 2004 roku zmierzały do osiągnięcia celu prawnie dopuszczalnego;

- art. 83 k.c. przez przyjęcie, że porozumienie z dnia 1 października 2004 roku miało charakter czynności pozornej i zmierzało do wprowadzenia na rzecz J. G. (1) dodatkowego wynagrodzenia nieobjętego składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, podczas gdy kwoty wypłacane J. G. (1) na podstawie powołanego porozumienia miały na celu jedynie zrekompensowanie mu kosztów korzystania z własnego sprzętu i oprogramowania, zakupu materiałów eksploatacyjnych i serwisowania sprzętu a zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że taka właśnie była intencja stron przy zawarciu porozumienia;

- art. 18 ust. 1, art. 20 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 pkt. 1 i art. 4 pkt. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 12 ust. 1 i art. 21 ust. 1 pkt. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przez ich niewłaściwe zastosowanie a w konsekwencji przyjęcie, że kwoty wypłacane J. G. (2) na podstawie porozumienia z dnia 1 października 2004 roku stanowią podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, podczas gdy kwoty wypłacane J. G. (1) miały charakter ekwiwalentu pieniężnego za rzeczywiście używane narzędzia, materiały i sprzęt stanowiące jego własność; a także poprzez przyjęcie, że kwoty wypłacane J. G. (1) na podstawie porozumienia z dnia 1 października 2004 roku są nieuzasadnione z punktu widzenia racjonalnego pracodawcy (Sąd nie ustalił w sprawie co kryje się pod tym terminem) oraz przekraczają wartość użyczenia rzeczy, mimo że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że J. G. (1) poniósł w okresie od 1 października 2004 roku do 31 grudnia 2010 roku koszty związane z korzystaniem z własnego sprzętu co najmniej na takim poziomie jak łączna wartość ekwiwalentu wypłaconego mu przez Firmę (...).j. w powołanym przy okresie;

- art. 21 ust. 1 pkt. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez jego niezastosowanie mimo, że kwoty wypłacane J. G. (1) na porozumienia z dnia 1 października 2004 roku spełniały cechy ekwiwalentu opisanego w powołanym przepisie, a w związku z tym nie powinny one stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie.

Wskazując na powyższe skarżący wniósł o zmianę zaskarżonego wyroku przez zmianę decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych II Oddziału w Ł. z dnia 5 lipca 2010 roku i ustalenie, iż nie podlegają zaliczeniu do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, chorobowe, wypadkowe i zdrowotne J. G. (1) z tytułu zatrudnienia w Firmie (...) Spółce Jawnej kwoty wypłaconego J. G. (1) ekwiwalentu pieniężnego za używanie narzędzi, materiałów, urządzeń, sprzętu komputerowego i oprogramowania stanowiących jego własność w okresie od dnia 1 października 2004 roku do dnia 31 marca 2005 roku oraz od dnia 1 maja 2005 roku do dnia 31 grudnia 2009 roku oraz zasądzenie od Zakładu Ubezpieczeń Społecznych II Oddział w Ł. kosztów postępowania przed Sądem I instancji pod sygn. IX U 837/10, przed Sądem II instancji pod sygn. III AUa 568/12, przed sądem I instancji pod sygn. VIII U 315/13, oraz apelacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według sześciokrotności stawki określonej w normach przepisanych - za każdą instancję.

W uzasadnieniu apelacji skarżący argumentował, że Sąd pierwszej instancji dokonał błędnego wysokości kosztów poniesionych przez J. G. (1) w związku z wykorzystywaniem przy świadczeniu pracy własnych narzędzi, materiału i sprzętu. Przy uwzględnieniu zeznań składanych przez J. G. (1) oraz sporządzonego przez niego zestawienia kosztów, przyjąć należy, iż koszty te łącznie wyniosły kwotę 93.654 zł. Otrzymane przez J. G. (1) kwoty na podstawie porozumienia z dnia 1 października 2004 roku zostały w całości wydatkowane na pokrycie kosztów związanych z używaniem własnych narzędzi, materiałów. Apelujący zarzucił także błąd w ustaleniach, że wskazana w porozumieniu z dnia 1 października 2004 roku kwota ekwiwalentu stanowiła w części wynagrodzenie za czynności wykonywane w godzinach nadliczbowych, w sytuacji, gdy zgodnie z art. 151 ⁴ k.p. pracownicy zarządzający w imieniu pracodawcy zakładem pracy, do których w myśl art. 128 § 2 pkt. 2 k.p. zalicza się także głównych księgowych, pracę poza normalnymi godzinami pracy wykonują bez prawa do wynagrodzenia i dodatku z tytułu pracy w godzinach nadliczbowych. Nadto zeznania świadków wskazują, że J. G. (1) nie pozostawał w miejscu pracy pracując w godzinach nadliczbowych. Jako niezasadne skarżący ocenił stwierdzenie, że J. G. (1) w toku zatrudnienia jakkolwiek zmieniał się zakres obowiązków, w szczególności wobec faktu, że w aktach osobowych występuje tylko jeden zakres obowiązków datowany na 15 września 2004 roku. Skarżący wskazał nadto, że okoliczność, iż faktyczny zakres czynności realizowanych przez J. G. (1) zwiększył się wraz z zawarciem porozumienia z dnia 1 października 2004 roku wynika jedynie z okoliczności, że przed zawarciem powołanego porozumienia spółka nie dysponowała stosownym sprzętem, i oprogramowaniem umożliwiającym wykonywanie przez J. G. (1) wszystkich czynności opisanych w zakresie obowiązków od początku zatrudnienia. Wskazał również, że sytuacja finansowa spółki w chwili zawarcia umowy nie pozwalała na poniesienie wydatków związanych zakupem stosownego sprzętu i oprogramowania, a następnie jego serwisowania i aktualizowania, którego koszt firma szacowała na poziomie kilkudziesięciu tysięcy złotych.

Sąd Apelacyjny w Łodzi zważył, co następuje:

Apelacja płatnika składek nie zasługuje na uwzględnienie.

W pierwszej kolejności zważyć należy, że zaskarżony wyrok zapadł w wyniku ponownego rozpoznania sprawy, po uchyleniu pierwotnie wydanego wyroku i przekazaniu sprawy Sądowi Okręgowemu do ponownego rozpoznania. Zgodnie zaś z dyspozycją art. 386 § 6 k.p.c. - ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w uzasadnieniu wyroku sądu drugiej instancji wiążą zarówno sąd, któremu sprawa została przekazana, jak i sąd drugiej instancji przy ponownym rozpoznaniu sprawy, nie dotyczy to tylko przypadku zmiany stanu prawnego. Uchylając wyrok Sądu pierwszej instancji Sąd Apelacyjny udzielił wytycznych, dotyczących dalszego postępowania dowodowego. Stwierdzić należy, że Sąd Okręgowy, ponownie rozpoznając sprawę, zastosował się do udzielonych wskazań a dokonując ustaleń nie przekroczył granic swobodnej oceny dowodów zawarowanej normą art. 233 § 1 k.p.c.

Spór w sprawie niniejszej powstał wokół kwestii wysokości podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika, podlegającego z mocy art. 6 ust. 1 pkt. 1 i art. 13 pkt. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2009r., Nr 205, poz. 1585 ze zm.) obowiązkowo ubezpieczeniu emerytalnemu, rentowym, chorobowemu i wypadkowemu, zaś na podstawie art. 66 ust. 1 pkt. 1 ppkt. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 roku o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2008r., Nr 164, poz. 1027 ze zm.) obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu. W okresach wymienionych w zaskarżonej decyzji płatnik składek - (...) Spółka Jawna W. A., S. S., J. A., M. S. z siedzibą w Ż. - wypłacał swemu głównemu księgowemu J. G. (1) świadczenie pieniężne w wysokości 1.500 zł miesięcznie, określone jako ekwiwalent za używane narzędzia, materiały i sprzęt stanowiący własność pracownika, którego łączna wartość w okresie spornym wyniosła 93.000 zł. Organ rentowy w wyniku kontroli uznał zasadność wypłaty na rzecz pracownika ekwiwalentu za używanie własnego sprzętu komputerowego, innych narządzi i materiałów, lecz do wysokości wynikającej z oszacowania amortyzacji sprzętu, którego posiadanie pracownik udokumentował, to jest do łącznej sumy 34.324,50 zł. Kwoty wyliczone jako różnica pomiędzy świadczeniem pieniężnym wypłaconym zainteresowanemu (1.500 zł miesięcznie), a przyjętym przez ZUS rozmiarem ekwiwalentu, zostały doliczone do miesięcznego wynagrodzenia J. G. (1), co dało podstawy wymiaru składek wymienione w załączniku do decyzji z dnia 5 lipca 2010 roku.

Wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne wypłaconego pracownikowi ekwiwalentu znajduje swoje umocowanie w treści art. 21 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 361 ze zm.) stanowiącym, że wolne od podatku dochodowego są ekwiwalenty pieniężne za używane przez pracowników przy wykonywaniu pracy narzędzia, materiały lub sprzęt, stanowiące ich własność. Nie ma przy tym wątpliwości, że przepis ten znajduje zastosowanie do ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników, gdyż podstawę wymiaru składek tej grupy ubezpieczonych stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych - art. 18 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zważyć trzeba, że Sąd Apelacyjny uprzednio rozpatrując sprawę z apelacji ZUS przedstawił wywody na tle art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym, które zachowują aktualność. Wynika z nich, że wyłączenia świadczeń z podstawy wymiaru stanowią odstępstwo od zasady oskładkowania wszelkiego rodzaju przychodów ze stosunku pracy, a więc okoliczności mające wpływ na wysokość wyłączenia muszą być postrzegane ściśle i odpowiednio udokumentowane. Wprawdzie ustawa o podatku dochodowym nie zakreśla kwotowych granic ekwiwalentu, jednak judykatura wskazuje na kryteria określenia wielkości ekwiwalentu objętego zwolnieniem, są to rodzaj, wartość, częstotliwość wykorzystywania sprzętu pracownika na potrzeby pracodawcy, stopień zużycia sprzętu. Kwota ekwiwalentu odpowiadać ma wartości użyczenia rzeczy z punktu widzenia racjonalnie działającego pracodawcy. Szczególnie istotne jest także, że ekwiwalent ex definitione to rzecz równa innej wartością, równoważnik. Zwolnienie dotyczy kwoty pieniężnej odpowiadającej wartości używania przez pracownika swojego sprzętu do wykonywania pracy. W celu oszacowania tej wartości pracodawca ustalić powinien szereg elementów składających się na określenie kwoty ekwiwalentu np. ilość roboczogodzin, wartość jednej takiej godziny używania sprzętu, normy zużycia itp. Świadczenie to nie może być bowiem traktowane jako ryczałt, bez żadnej kalkulacji, skoro ustawa o podatku dochodowym rozróżnia pojęcie ekwiwalentu pieniężnego od pojęcia ryczałtu (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 marca 2007r., I SA/Wr 59/07, LEX nr 486464). Kwoty przekraczające równowartość korzystania ze sprzętu nie stanowią ekwiwalentu wolnego od składek, podlegają oskładkowaniu jako przychód ubezpieczonego ze stosunku pracy.

Sąd drugiej instancji w pełni akceptuje zapatrywania wynikające z przytoczonej przez Sąd Okręgowy uchwały Sądu Najwyższego z dnia 27 kwietnia 2005 roku, sygn. akt II UZP 2/05 (OSNP 2005/21/338), w której stwierdzono, że zasada swobodnego kształtowania postanowień umownych - art. 353 ¹ k.c. w zw. z art. 300 k.p., realizuje się w prawie pracy tylko w takim zakresie, w jakim przewiduje to obowiązujące prawo, a więc autonomia stron w kształtowaniu postanowień umownych podlega ochronie jedynie w ramach wartości uznawanych i realizowanych przez system prawa, co oznacza że strony obowiązane są mieć wzgląd także na interes publiczny. Odniesienie tych uwag do systemu prawa ubezpieczeń społecznych prowadzi do wniosku, że przepis art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w powiązaniu z przepisami wykonawczymi zawartymi w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 roku w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. Nr 161, poz. 1106 ze zm.), musi być uzupełniony stwierdzeniem, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi wynagrodzenie godziwe, w więc należne, rzetelne, odpowiednie, uczciwe i sprawiedliwe. Dopuszczalność dokonywania przez ZUS kontroli wysokości wynagrodzenia stanowiącego podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie, jeżeli okoliczności wskazują, że zostało ono wypłacone na podstawie umowy sprzecznej z prawem, zasadami współżycia społecznego lub zmierzającej do obejścia prawa (art. 58 k.c.) nie jest w praktyce orzeczniczej kwestionowana. Realna możliwość takiej kontroli powstaje po złożeniu przez płatnika składek imiennego raportu miesięcznego, zawierającego informacje wymienione w art. 41 ust. 3 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Wskutek takiej właśnie kontroli Zakład Ubezpieczeń Społecznych II Oddział w Ł., z mocy art. 83 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 2 ustawy systemowej, wydał w dniu 7 maja 2010 roku decyzję o wymierzeniu za J. G. (1) składek należnych, obejmujących sporną wysokość tytułem wynagrodzenia za pracę. Ocena prawidłowości zakwestionowanej w postępowaniu odwoławczym decyzji ZUS stanowi konsekwencję ustalenia, czy miesięczne przychody J. G. (1) - obliczone jako różnica pomiędzy wypłacaną pracownikowi kwotą 1.500 zł miesięcznie a uznanymi przez ZUS kosztami używania materiałów, sprzętu i narzędzi - także są ekwiwalentem pieniężnym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt. 13 ustawy o podatku dochodowym, czy też wynagrodzeniem za pracę, którego pracodawca do podstawy wymiaru należnych składek nie zadeklarował. Sąd drugiej instancji akceptuje zasadnicze ustalenia i wnioski Sądu a quo, który doszedł do przekonania, że decyzja organu rentowego jest prawidłowa.

Odnosząc się do apelacji w pierwszej kolejności rozważyć należy zarzut natury procesowej, godzi on bowiem bezpośrednio w trafność poczynionych przez Sąd pierwszej instancji ustaleń faktycznych. Poprzez rozbudowany zarzut naruszenia prawa procesowego - błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, apelujący zakwestionował ustalenie, że kwota 1.500 zł miesięcznie, wynikająca z zawartego pomiędzy płatnikiem i pracownikiem porozumienia z dnia 1 października 2004 roku, nie odpowiada rzeczywistej wartości poniesionych przez pracownika kosztów używania własnych materiałów, sprzętu i narzędzi w spornym okresie. Przede wszystkim podkreślić trzeba, że samo stwierdzenie wadliwości dokonanych ustaleń faktycznych, odwołujące się do takiego stanu faktycznego, który zdaniem skarżącego odpowiada rzeczywistości, nie jest wystarczające dla zdyskwalifikowania ustaleń sądu. W świetle przesłanek z art. 233 § 1 k.p.c. konieczne jest wykazanie, że sąd uchybił zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego przy ocenie konkretnych dowodów uznając brak ich wiarygodności i mocy dowodowej lub niesłusznie im je przyznając. Sąd Okręgowy w sprawie niniejszej nie przekroczył granic swobodnej oceny dowodów, dokonał ustaleń wskutek oceny pełnej, wnikliwej, nie pominął w sposób nieusprawiedliwiony żadnych dowodów, a w procesie wnioskowania kierował się logiką oraz doświadczeniem życiowym.

Apelujący nie wykazał błędów logicznych w rozumowaniu Sądu, lecz w ramach polemiki i dezaprobaty dla ustalonej podstawy faktycznej przedstawił ocenę odmienną oraz alternatywny stan faktyczny, który wspiera stanowisko płatnika, jakoby strony porozumienia z dnia 1 października 2004 roku dokonały rzeczywistego zestawienia kosztów używania przez pracownika własnego sprzętu - choć brak jest na to wiarygodnych dowodów, a nadto okoliczności sprawy wskazują, że w 2004 toku zawyżono kwotę ekwiwalentu, by ukryć wzrost wynagrodzenia pracownika, zaniżając tym samym podstawę wymiaru składek. Zasadnicze elementy sugerowanej podstawy faktycznej są takie, że strony porozumienia dokonały kalkulacji wartości użyczenia rzeczy, kalkulacja ta znajduje odzwierciedlenie w piśmie J. G. (1) z dnia z dnia 26 lutego 2010 roku, poza tym brak dokumentów dotyczących zakupów sprzętu i oprogramowania wynika z nieistnienia obowiązku przechowywania takich dokumentów, zwłaszcza przez wiele lat, a nadto pracodawca nie miał odpowiednich środków na zakup sprzętu komputerowego i oprogramowania, toteż racjonalnie działając korzystał ze sprzętu pracownika, któremu w zamian płacił ekwiwalent. W okolicznościach sprawy rozumowania takiego zaakceptować nie można. Przede wszystkim nie ma ono oparcia w obiektywnym materiale dowodowym, lecz wynika z twierdzeń stron umowy, zainteresowanych określonym rozstrzygnięciem. Tymczasem fakty są takie, że płatnik składek nie przedstawił żadnych miarodajnych dokumentów własnych lub zewnętrznych na dokonanie jakiejkolwiek kalkulacji wartości ekwiwalentu za używanie sprzętu komputerowego przez J. G. (1) w 2004 roku na kwotę 1.500 zł miesięcznie, a wszystkie zeznania świadczą co najwyżej, że ustalono ryczałt, nie ekwiwalent, gdyż pracodawca od początku i przez wiele lat obowiązywania porozumienia nie sprawdzał, czy wypłacane świadczenie stanowi równoważnik używania rzeczy. Płacąc stały ekwiwalent w wysokości przenoszącej 1/3 wynagrodzenia zasadniczego pracownika nie żądał od niego żadnych rachunków, faktur, choćby paragonów, bądź jakichkolwiek innych dowodów potwierdzających zakupy sprzętu czy oprogramowania. Pracodawca nie może skutecznie bronić się zarzutem, że nie miał prawnego obowiązku przechowywania dokumentów i to przez wiele lat, gdyż po pierwsze: ciężar udowodnienia, że dana kwota podlega zwolnieniu od składek spoczywa na płatniku, zatem on powinien liczyć się z koniecznością wykazania za pomocą dokumentów, że istniały podstawy do wypłaty ekwiwalentu i że wypłacone świadczenie ma właśnie taki charakter, a po wtóre: w rozpatrywanym przypadku płatnik podczas kontroli w 2010 roku nie przedstawił także żadnej dokumentacji z okresu bezpośrednio poprzedzającego kontrolę ZUS, a więc z lat ostatnich. Waloru przekonującego dowodu w żadnym razie nie można przypisać kalkulacji opracowanej przez pracownika w dniu 26 lutego 2010 roku, a wiec już podczas kontroli organu rentowego - ponad wykazane tam udokumentowane zakupy i amortyzację sprzętu, co ZUS uwzględnił. Sąd Okręgowy prawidłowo ocenił ten dowód i zasadnie wskazał na sprzeczności zapisów z zeznaniami zainteresowanego.

Analizując dalsze elementy procesowego zarzutu apelacji zauważyć trzeba, że ustalenia Sądu pierwszej instancji znajdują potwierdzenie przede wszystkim w zeznaniach samego zainteresowanego J. G. (1). Z poczynionych na podstawie tych zeznań ustaleń wynika jednoznacznie, że J. G. (1), poza obowiązkami głównego księgowego określonymi w zakresie czynności z dnia 15 września 2004 roku, podjął dodatkowe czynności na zajmowanym stanowisku, określone jako zadania dodatkowe, których realizacja wymagała używania sprzętu i oprogramowania, a spółka odpowiednim sprzętem nie dysponowała. Powierzenie tychże dodatkowych czynności nie przełożyło się na wzrost wynagrodzenia zasadniczego J. G. (1), które obejmowało wynikający z umowy o pracę zakres obowiązków głównego księgowego. Już przy zawarciu umowy strony przewidywały, że pracownik będzie świadczył te dodatkowe zadania, jednak w związku z ich przyjęciem zainteresowany nie otrzymał żadnego dodatkowego elementu płacy. Właśnie w związku z realizacją zwiększonego zakresu obowiązków, do których wykonywania J. G. (1) miał wykorzystywać własny sprzęt, strony w piśmie z dnia 1 października 2004 roku ustaliły wypłatę ekwiwalentu w kwocie 1.500 zł miesięcznie za używanie materiałów i sprzętu stanowiących własność zainteresowanego. Powyższe w sposób jednoznaczny zostało przyznane przez zainteresowanego (e-protokół rozprawy z dnia 6 grudnia 2013r., min. 25.45). J. G. (1) potwierdził również, że ustalona kwota ekwiwalentu nie uległa zmianie w całym objętym sporem okresie, a jej wypłata następowała bez dokumentowania faktycznie ponoszonych kosztów. W tych okolicznościach słusznie uznał Sąd Okręgowy, że świetle zebranego materiału dowodowego, w szczególności zeznań J. G. (1), ekwiwalent w kwocie 1.500 zł miesięcznie, poza rzeczywistą rekompensatą kosztów związanych z używaniem przy świadczeniu pracy tych własnych narzędzi, materiałów i sprzętu, które pracownik posiadał w dacie porozumienia z dnia 1 października 2004 roku, w istocie stanowić miał także dodatkowe wynagrodzenie za pracę związaną z realizacją szerszego zakresu obowiązków. Nie można podzielić argumentu skarżącego, że wysokość ekwiwalentu została ustalona wyłącznie na podstawie zestawienia kosztów używania przez pracownika własnego sprzętu, skoro bezsprzecznie wyższe wynagrodzenie z tytułu wykonywania dodatkowych czynności nie zostało J. G. (1) przyznane. Wywody apelującego, iż pisemny zakres czynności głównego księgowego nie uległ wówczas zmianie, co ma świadczyć, że nie doszło rozszerzenia obowiązków, nie podważają trafnych ustaleń Sądu, wynikających z przyznania przez J. G. (1) faktu powierzenia mu dodatkowych zadań i potwierdzenia, że wynagrodzenie zasadnicze tych czynności nie obejmowało.

W odniesieniu do możliwości zastosowania wobec wypłacanego pracownikowi ekwiwalentu zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powtórzyć należy, że przepis ten nie stawia szczególnych wymogów dla możliwości zwolnienia od opodatkowania ekwiwalentów, w szczególności ustawa nie zakreśla kwotowych granic tego ekwiwalentu. W judykaturze panuje zgodność co do tego, że wysokość wypłacanych pracownikowi ekwiwalentów pieniężnych, przewidzianych w art. 21 ust. 1 ustawy, powinna być ustalona w kwotach realnych uwzględniający nakład pracy na ten cel oraz aktualne koszty (por. wyrok NSA w Lublinie z dnia 8 kwietnia 1998r., I SA/Lu 392/97, LEX nr 34307). Płatnik stosując przepis art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy musi wykazać, że narzędzia, materiały czy sprzęt, którymi posługuje się pracownik wykonując pracę dla pracodawcy, stanowią jego własność. Musi zatem dysponować odpowiednimi dowodami. Z tego też względu winien zażądać od pracownika wykazania dowodem, który nie budzi wątpliwości, że konkretne narzędzie jest jego własnością. Oświadczenie, aby mogło stanowić dowód własności sprzętu czy narzędzi, nie może budzić wątpliwości, a więc winno być poparte takimi dowodami, które pozwolą bez wątpienia uznać je za potwierdzające prawo własności pracownika do danego sprzętu, narzędzi czy materiałów. Skoro omawiany przepis jednoznacznie wymaga, aby narzędzie, sprzęt czy materiały stanowiły własność pracownika, nie można wymogu tego traktować dowolnie. Drugą przesłankę konieczną do uznania wypłacanego ekwiwalentu za podlegający zwolnieniu od podatku dochodowego jest wykazanie, czy i w jakim zakresie narzędzia, sprzęt czy materiały stanowiące własność pracownika były rzeczywiście wykorzystywane do pracy na rzecz pracodawcy. Powinny być zatem zostać zgromadzone dowody, które potwierdzą posługiwanie się przez pracownika własnym sprzętem przy wykonywaniu zadań służbowych. Nie może zatem świadczenie to być traktowane jako ryczałt, to jest jako opłata ustalana w określonej kwocie, bez szczegółowej kalkulacji, niezależnie od liczby świadczeń, skoro sama ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 rozróżnia pojęcie ekwiwalentu pieniężnego od pojęcia ryczałtu nie traktując ich wymiennie (tak WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 13 marca 2007r., I SA/Wr 59/07, LEX nr 486464). Orzecznictwo sądów administracyjnych konsekwentnie stoi również na stanowisku, że to płatnik winien wykazać, iż w każdym przypadku wypłacenia ekwiwalentu miało miejsce wykorzystanie przez pracownika do wykonywania pracy własnego sprzętu, narzędzi lub materiału, co w nakłada na płatnika obowiązek dokonania odpowiednich, wymaganych omawianym przepisem, ustaleń. Wywiązanie się płatnika z tego obowiązku jest uzależnione od przedłożenia odpowiednich dowodów przez podatnika. Zatem obowiązki w zakresie udokumentowania okoliczności mających wpływ na wysokość zobowiązań podatkowych obciążają zarówno podatników, jak i płatników (zob. wyrok NSA w Szczecinie z dnia 3 lutego 1999r., SA/Sz 370/98, LEX nr 36146). Sąd Apelacyjny poglądy te podziela i uznaje za adekwatne dla okoliczności sprawy niniejszej.

Jest oczywiste, że skoro przepis rangi ustawowej przewiduje, iż wolne od podatku są ekwiwalenty pieniężne za używane przy pracy przedmioty stanowiące „własność” pracownika, to płatnik ma obowiązek sprawdzenia, czy używane przedmioty w istocie stanowią własność pracownika, gdyż tylko wówczas wypłata ekwiwalentu ma umocowanie w ustawie. Nie mogą to być przedmioty użyczone albo inne nie będące własnością pracownika, przy czym należy mieć na względzie, że szczególne wymogi dotyczą legalności uzyskiwania niektórych programów komputerowych. Tymczasem w rozpatrywanym przypadku pracodawca sprawdził w 2004 roku, że J. G. (1) jest właścicielem komputera, drukarki, oprogramowania oraz dostępu internetowego do bazy danych, a następnie przez ponad pięć lat nie podejmował żadnych działań w celu realizacji owego wymogu ustawowego, a więc nie badał, czy pracownik nadal używa przedmiotów stanowiących jego własność. Z kalkulacji sporządzonej przez zainteresowanego w dniu 26 lutego 2010 roku wynika np., że w okresie spornym kupił 10 drukarek, tj. po dwie w roku, jak też średnio wymieniał komputer co dwa lata. Nieuzasadnione jest przekonanie strony, że płatnik nie miał obowiązku badania dokumentów zakupu, a zainteresowany wykazywania tak częstych zakupów, skoro przesłanką wypłaty ekwiwalentu jest posługiwanie się sprzętem stanowiącym „własność” pracownika.

W toku postępowania administracyjnego i sądowego zainteresowany za objęty sporem okres przedstawił faktury dokumentujące zakup trzech komputerów (odpowiednio za kwoty 4.674,50 zł, 4.750 zł i 3.450 zł) oraz zakup usług telekomunikacyjnych (telefonu i Internetu). Innych dowodów zakupu sprzętu czy oprogramowania ani zainteresowany, ani i płatnik składek nie przedstawili. Nie zostało więc wykazane, że poza wymienionym sprzętem pracownik używał do pracy przedmiotów własnych. Przedłożone przez J. G. (1) dokumenty potwierdzające dokonane zakupy, a także treść jego zeznań odnośnie zakupu sprzętu, kosztów serwisu i naprawy, pozwoliły udokumentować poniesione koszty na łączną kwotę ponad 34.000 zł, to jest kwotę uznaną przez ZUS jako rzeczywiście wypłacony pracownikowi ekwiwalent za używane przy wykonywaniu pracy narzędzia, materiały lub sprzęt, stanowiące jego własność. Mając na względzie całokształt okoliczności sprawy Sąd Okręgowy logicznie skonstatował, że część wypłaconego J. G. (1) ekwiwalentu za używane przy wykonywaniu pracy narzędzia, materiały lub sprzęt od początku była „ukrytą” formą wynagrodzenia za dodatkowe zadania pracownika.

Odnosząc się do argumentu błędnego przyjęcia przez Sąd Okręgowy, że wynagrodzenie to było zainteresowanemu wypłacane za pracę świadczoną w godzinach nadliczbowych, stwierdzić należy, że lektura pisemnych motywów zaskarżonego wyroku nie pozwala na uznanie, że tak ustalone wynagrodzenie było wypłacane wyłącznie za pracę wykonywaną poza normalnymi godzinami pracy, chodziło o zwiększony nakład pracy. Z przywołanego przez apelującego brzmienia przepisu art. 151 ⁴ k.p., stanowiącego o braku uprawnień do wynagrodzenia za pracę wykonywaną poza normalnymi godzinami pracy pracowników zarządzających w imieniu pracodawcy zakładem pracy (do których w myśl art. 128 § 2 pkt. 2 k.p. zalicza się także głównych księgowych) nie można wnioskować, że pracownicy tej grupy nie mają prawa do różnych dodatków. I tak pracownicy na stanowiskach kierowniczych często otrzymują dodatki funkcyjne, które stanowią nie tylko rekompensatę za zwiększony nakład pracy, ale także za zwiększony zakres odpowiedzialności za działania własne i podległych pracowników, za stopień utrudnienia pracy itp. Zdaniem Sądu Apelacyjnego zebrany w sprawie materiał dowodowy świadczy ponad wszelką wątpliwość, że ekwiwalent w kwocie 1.500 zł miesięcznie był zainteresowanemu wypłacany nie tylko jako ekwiwalent za używany przez pracownika sprzęt, ale w części także jako forma wynagrodzenia za pracę. Zarzut obrazy prawa procesowego ocenić należy jako pozbawiony racji, polemiczny w stosunku do stanu faktycznego ustalonego na podstawie prawidłowo ocenionego przez Sąd pierwszej instancji materiału dowodowego - tylko z tej przyczyny, że nie wspiera on stanowiska skarżącego.

Na akceptację zasługują również wywody prawne Sądu Okręgowego, w tym dokonana przez Sąd interpretacja przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych w powiązaniu z art. 12 ust. 1 i art. 21 ust. 1 pkt. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 58 § 1 k.c. w zw. z art. 300 k.p. Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym). Przychodem, od którego wymierzana jest, w myśl art. 18 ustawy systemowej, składka, są zatem wszystkie otrzymane - wypłacone środki pieniężne lub postawione do dyspozycji należności przysługujące pracownikowi wymienione w art. 12 ustawy o podatku dochodowym chyba, że zostały wyłączone z podstawy ustalania składek. Taki charakter miało wypłacane zainteresowanemu w spornym okresie świadczenie w wysokości przenoszącej wartość rzeczywiście poniesionych przez pracownika kosztów używania materiałów, sprzętu i narzędzi stanowiących jego własność. W konsekwencji przychód, wyliczony jako różnica pomiędzy wypłacaną kwotą 1.500 zł miesięcznie a rzeczywiście poniesionymi kosztami zakupu i używania materiałów, sprzętu i narzędzi, stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Tym samym chybiony jest apelacyjny zarzut naruszenia przepisów art. 18 ust. 1, art. 20 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 pkt. 1 i art. 4 pkt. 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz art. 12 ust. 1 i art. 21 ust. 1 pkt. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pozbawiony racji jest również zarzut naruszenia materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia - art. 58 § 1 k.c. W realiach rozpoznawanej sprawy Sąd Okręgowy słusznie przyjął, że przyznanie zainteresowanemu ekwiwalentu w kwocie przenoszącej ustaloną wartość rzeczywiście poniesionych przez pracownika kosztów używania własnego sprzętu miało na celu uniknięcie przez płatnika obowiązku zapłaty należnych składek na rzecz ZUS. Przez czynność prawną mającą na celu obejście ustawy rozumie się czynność, która, choć nie jest objęta zakazem prawnym, zostaje przedsięwzięta dla osiągnięcia skutku zakazanego przez prawo. Z formalnego punktu widzenia umowa taka ma cechy zgodne z ustawą, natomiast faktycznie czynność służy realizacji celu sprzeciwiającego się ustawie (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 23 lutego 2006r., II CSK 101/05, LEX nr 180197). Taka sytuacja wystąpiła w rozpatrywanym przypadku. Umowa o ekwiwalent za używanie własnego sprzętu nie zawierała elementów wprost sprzecznych z ustawą, ale jej skutek, w postaci uniknięcia obowiązku zapłaty składek od tej części świadczenia pod którym „ukryto” wynagrodzenie za pracę, sprzeciwia się ustawie.

W tym stanie rzeczy, podzielając stanowisko Sądu Okręgowego i nie znajdując podstaw do uwzględnienia apelacji, Sąd Apelacyjny na podstawie art. 385 k.p.c. orzekł jak w sentencji.

Przewodniczący: Sędziowie: